Российская организация, плательщик НДС, является правообладателем двух товарных знаков и планирует заключить сделки по передаче исключительных прав на их использование по лицензионным договорам в адрес российской Организации и иностранной компании (Индия). Поскольку Организация является плательщиком НДС, перед ней встал вопрос, как не ошибиться при исчислении НДС, а именно, есть ли разница в порядке определения налоговой базы по предполагаемым сделкам, учитывая тот факт, что по одной сделке покупателем выступает российская компания, а в другом случае-иностранец?
Забегая вперед, отметим, что решение по этим ситуациям будет совершенно разное. Попробуем вместе разобраться и понять, почему так происходит.
Общие правила для всех
Товарные знаки относятся к результатами интеллектуальной деятельности и при этом являются объектом интеллектуальной собственности — на это нам указывает пп. 14 п. 1 ст. 1225 ГК РФ, а также высшие суды (Постановление Пленума Верховного Суда РФ № 5, Пленума ВАС РФ № 29 от 26.03.2009 «О некоторых вопросах, возникших в связи с введением в действие части четвертой Гражданского кодекса Российской Федерации»).
Объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, а также передача имущественных прав (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). При этом порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения НДС установлен статьей 148 НК РФ.
В этой связи в рассматриваемом случае следует обратить внимание на то, что передача, предоставление патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав в целях статьи 148 НК РФ относится к услугам (пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ, Постановление Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» (п. 9)).
Поэтому при определении места реализации исключительных прав на использование товарного знака (знаков) необходимо использовать нормы ст. 148 НК РФ.
Покупатель — российская компания
Местом реализации услуг по передаче, предоставлению патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав, в том числе исключительного права на объект интеллектуальной собственности, признается территория РФ, если покупатель услуг осуществляет деятельность на территории РФ (пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ).
При этом местом осуществления деятельности покупателя услуг считается территория РФ в случае фактического присутствия покупателя указанных услуг на основе государственной регистрации организации. Поэтому местом реализации услуг по передаче исключительных прав на использование товарного знака в адрес российской компании будет являться территория РФ.
Напомним читателю о том, что право планируется передавать в рамках лицензионного договора, а поскольку речь идет о НДС, то в этой связи следует обратиться к ст. 149 НК РФ. Указанной нормой установлен перечень операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) НДС.
Так в соответствии с пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории РФ исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора.
Из буквального прочтения пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ следует, что освобождение от уплаты НДС при передаче прав на использование товарного знака по лицензионному договору данным подпунктом не предусмотрена. На это указывает и Минфин России в своих Письмах от 27.10.2017 № 03-07-11/70530, от 30.11.2011 № 03-07-11/330.
Поэтому, учитывая нормы закона, а также разъяснения контролеров, делаем вывод, что операции по передаче исключительных прав на использование товарного знака по лицензионному договору в адрес российской компании подлежат налогообложению НДС, а налоговая база, при этом, определяется с учетом особенностей, установленных ст. 155 НК РФ (п. 1 ст. 153 НК РФ). Другими словами ст. 153 НК РФ нас отсылает к ст.155 НК РФ.
Однако ст. 155 НК РФ не предусмотрено никаких нюансов определения налоговой базы при осуществлении операций по передаче прав на использование товарного знака, поэтому налоговая база в данном случае определяется в соответствии с общим порядком, который установлен п. 2 ст. 153 НК РФ, а именно исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных имущественных прав (Письмо Минфина России от 30.11.2011 № 03-07-11/330) .
Следовательно, российская организация обязана исчислить НДС по сделке с российским контрагентом, поскольку освобождение от уплаты НДС при передаче прав на использование товарного знака по лицензионному договору пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ не предусмотрено. При этом налоговая база должна быть определена исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных имущественных прав.
Реализация в адрес иностранца (Индия)
Согласно пп. 4 п. 1.1 ст. 148 НК РФ местом реализации работ (услуг) не признается территория РФ, если покупатель работ (услуг) не осуществляет деятельность на территории РФ. При этом положение настоящего подпункта применяется при выполнении тех видов работ и услуг, которые перечислены в пп. 4 п. 1 ст.148 РФ, куда отнесены в частности услуги по передаче, предоставлению патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав, в том числе исключительного права на объект интеллектуальной собственности.
Поскольку второй контракт предполагается заключить с иностранным покупателем (Индия), то местом реализации услуг по передаче российской организацией в соответствии с лицензионным договором исключительных прав на торговый знак территория РФ не признается и, соответственно, такие услуги не являются объектом налогообложения НДС у российской компании —продавца (Письмо ФНС России от 13.08.2014 № ГД-4-3/15949@ «О налоге на добавленную стоимость» ).
Таким образом, в ситуации, когда происходит передача прав на использование товарного знака по лицензионному договору в адрес иностранной компании (Индия), объекта налогообложения НДС у продавца не возникает, поскольку покупатель (Индия) не осуществляет деятельность на территории РФ, а территории РФ не является местом реализации такого рода услуг.
Фото: ИТАР-ТАСС/ Артем Коротаев, pixabay.com. Коллаж: Право.ru/Петр Козлов
Правообладатель, зарегистрированная на Маршалловых островах фирма Klevedon Limited, передала по договору ЗАО «Бриджтаун Фудс» (крупный производитель снеков, входит в «КДВ групп») исключительные права на товарный знак «СМАК». При очередной выездной налоговой проверке фирме доначислили налог на прибыль и НДС на 19 млн руб. плюс пени, а также оштрафовали на 300000 руб.
По мнению Межрайонной ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Владимирской области, при выплате вознаграждения владельцу исключительного права на товарный знак «Бриджтаун Фудс», резидент России, должен был заплатить налог по ставке 20% (с выплаченных доходов в пользу иностранной организации) как налоговый агент. Налоговая решила, что правообладатель получает доход от уступки принадлежащего ему исключительного права на результаты интеллектуальной деятельности — якобы речь шла о доходе от использования прав на объекты ИС в России, а не доход от реализации собственного имущества. А значит надо доначислить российской фирме налог.
Компания с такой позицией не согласилась и обжаловала решение налоговиков . Рассмотрение дела (дело № 301-КГ18-1307) в судах трех инстанций — АС Владимирской области, 1-ом ААС и АС Волго-Вятского округа — продолжалось почти год. Оспорить удалось только 3,5 млн руб. Вынося акты по делу, три инстанции приравняли для целей налогообложения доход от уступки права на товарный знак к доходу от пользования товарным знаком (роялти). Суды не стали распространять режим налогообложения доходов от продажи имущества на доход от уступки права. Основывались они на том, что «результаты интеллектуальной деятельности относятся к категории нематериальных активов, поэтому к отношениям, связанным с использованием и защитой исключительных прав, неприменимы нормы о праве собственности, относящиеся к вещным правам».
Теперь не согласная с таким подходом фирма представит свои аргументы ЭК ВС. Компания указывает, что инспекция и нижестоящие суды неправомерно рассмотрели ее как налогового агента в отношениях с Klevedon Limited. Ссылаясь на пункт 2 ст. 309 НК (Особенности налогообложения иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство в РФ и получающих доходы от источников в РФ), «Бриджтаун Фудс» отмечает, что доходы, полученные иностранной компанией от продажи товаров, а также имущественных прав на территории России, не облагаются налогом у источника выплаты.
Компания обращает внимание, что использование исключительного права оформляется лицензионным договором, а не договором об отчуждении исключительного права. Об этом говорится в определении ВС о передаче дела на рассмотрение ЭК. Фирма подчёркивает, что только роялти облагается налогом. При этом ГК и НК разделяют продажу исключительных прав и предоставление прав для целей использования, а также разделяют, соответственно, доходы по таким договорам.
ПОЛУЧИТЕ ОТВЕТЫ НА ВОПРОСЫ О ЗАЩИТЕ ИНТЕЛЛЕКТУАЛЬНОЙ СОБСТВЕННОСТИ И АВТОРСКИХ ПРАВ В СОВРЕМЕННОМ ФОРМАТЕ ОНЛАЙН-КУРСА ОТ ПРАВО.РУ «АВТОРСКОЕ ПРАВО: ОТ ТЕОРИИ К ПРАКТИКЕ»
Кроме того, заявитель считает ошибочным выводы судов о том, что фирма должна считаться налоговым агентом из-за отсутствия между Россией и Маршалловыми островами договора об избежании двойного налогообложения . Он приводит актуальную позицию Минфина по этому вопросу — довод, который нижестоящие суды оставили без внимания.
Эксперты, опрошенные Право.ру, поддержали фирму в споре с налоговой. Евгений Тимофеев, партнер Bryan Cave Leighton Paisner, назвал дело «ярким образчиком правового беспредела, наблюдаемого сегодня в налоговых делах арбитражных судов».
«Находясь в здравом уме, мало кто из профессиональных юристов — а все судьи вполне профессиональны — может перепутать лицензионный платёж и вознаграждение за отчуждение или уступку товарного знака. Судьи, между тем, это сделать смогли, и у меня нет иного объяснения этому феномену, кроме как заведомой профискальной направленности подхода. Это дело очередной раз показывает, что налоговым органам можно все», — замечает Тимофеев.
ФНС сегодня гораздо более жесткий фильтр на пути беспредела, нежели арбитражные суды, но не за всем может уследить. Верховный суд остаётся, кажется, практически единственным судом, в задачи которого входит не столько пополнение бюджета, сколько продолжение отправления правосудия. Поэтому я очень надеюсь, что там закон восторжествует.
Позиция судов вызывает недоумение и у Михаила Успенского, партнера Taxology. Отголоски такого подхода ранее встречались в практике — например по делу № А49-8215/2009 (ООО «Агропромуслуга»), замечает он. «Тем не менее до сих пор совершенно неясно, в какой же момент самостоятельная правовая категория доход от отчуждения права мутировала в доход от его использования. Убежден, что высшей судебной инстанции не составит ни малейшего труда развести эти два понятия по разные стороны баррикад», — замечает Успенский.
Он отмечает и то, что позиция по вопросу о резидентстве иностранной компании в Минфине поменялась, что и отметил заявитель: «по спорному вопросу даже сам регулятор поменял свою точку зрения, но суды нижестоящих инстанций это совершенно не впечатлило».
Если бы в постановлении второй кассации нашлось бы место указанию на то, что судам необходимо учитывать более поздние положительные разъяснения контролирующих органов, это было бы неплохим презентом для всех налогоплательщиков страны.
Михаил Успенский, партнер Taxology
Офшорный статус контрагента может вызвать вопросы, так как в практике высших судов прослеживается требование раскрыть, кто в действительности стоит за офшорной компанией, считает Петр Попов, ведущий юрист «Пепеляев Групп». Но если покупатель не должен удерживать налог у источника, то статус продавца не имеет отношения к проверке покупателя, продолжает он.
Попов также увидел ошибку в том, что суды приравняли приобретение исключительного права к пользованию интеллектуальной собственностью по лицензионному договору: «это разные операции не только юридически, но и экономически, как аренда и купля-продажа». Можно провести и другую аналогию — с продажей недвижимости, считает юрист: интеллектуальная собственность, как и земля с постройками, может экономически выступать как инвестиционный актив, а не как товар для перепродажи. В конкретном деле речь идёт о товарном знаке, используемом в России. «Но международная практика ещё не дошла до приравнивания интеллектуальной собственности к недвижимости, в Модельной конвенции ОЭСР об избежании двойного налогообложения таких правил нет, а в официальных комментариях к ст.12 Модельной конвенции прямо указано, что отчуждение интеллектуальной собственности образует доход от капитала или доход от бизнеса, не облагаемый налогом у источника» — признает Попов.
Рассмотрение спора в Верховном суде запланировано на 20 мая.
- Верховный суд РФ
- Налоги
Покупая товары или оборудование напрямую у зарубежного производителя без разрешения его российского представителя, бизнес может столкнуться с проблемами. Юлия Шленская, руководитель таможенного представителя «КВТ Сервис», объясняет, как их избежать
Национальный принцип исчерпания прав
В России, как и в целом в Евразийском экономическом союзе, действует национальный принцип исчерпания прав на товарный знак. В практическом плане это означает, что импортировать любую маркированную защищенным товарным знаком продукцию могут только компании, уполномоченные правообладателем или его представителем. Это могут быть официальные дистрибьюторы, дилеры.
Но необходимость ввезти такую продукцию возникает не только у тех, кто хочет целенаправленно заняться поставками в Россию уже известных автомобильных запчастей, одежды или электроники. Предприятию для собственных нужд может потребоваться, скажем, паровой котел Bosch. Или очистное оборудование Karcher. Но экономика такова, что приобретать это оборудование от производителя с доставкой и таможенным оформлением выходит выгоднее. Вот именно здесь и потребуется специальное разрешение от российского представителя правообладателя.