Что делать, если налоговая инспекция подозревает вашего контрагента в недобросовестности? Например, его могут посчитать однодневкой из-за отсутствия активов и персонала, регистрации по массовому адресу и транзита денежных средств через его счета. Сделки, которые компания проводила с таким контрагентом, могут посчитать нереальными, а ее саму обвинить в получении необоснованной налоговой выгоды. Результатом станут доначисления, пени и штрафы.
Если это произошло, и ваш бизнес пострадал из-за ненадежного контрагента, есть возможность отстоять свою правоту в суде. В этой статье рассмотрим, с помощью каких доводов и документов налогоплательщикам в последнее время удавалось убедить суд в том, что сделки с подозрительными партнерами носили реальный характер.
Содержание
- Больше документов, хороших и разных
- Доказательства реальности поставщика
- Учет ранее вынесенных решений суда
- Доказательство реальной потребности в товарах и услугах
- Помощь поставщика спорного контрагента
- Лучшая защита — нападение
- Доказать проявление должной осмотрительности
- Забыть события трехлетней давности не грех
- О применении статьи 54.1 НК РФ
- Лучший способ — тщательно выбрать контрагента
Больше документов, хороших и разных
Когда речь идет о реальности сделки и добросовестности контрагента, целесообразно представить суду как можно больше различных документов, подтверждающих это.
В ход могут пойти счета-фактуры, договоры и прочие документы, подтверждающие взаимоотношения спорного контрагента с его другими партнерами по бизнесу.
Именно такой подход выбрала компания из Северо-Кавказского ФО, пытаясь доказать, что сделка на самом деле была проведена. Помимо обычных документов, которые подтверждали отношения между ним и ненадежным (по мнению ИФНС) контрагентом — договоров, счетов-фактур, товарных накладных — в суд были представлены бумаги, подтверждающие перевозку товара:
- счет на оплату услуг перевозчика;
- акт оказанных услуг;
- счет-фактура;
- распечатки из 1С рекламации по поводу брака;
- фотографии бракованного товара и другое.
В данном случае суд также расценил, что компания проявила должную степень осмотрительности — это подтверждалось отчетом о предварительной проверке поставщика на основе различных ресурсов Налоговой службы. В итоге суд посчитал, что компания и спорный контрагент провели реальные сделки, поскольку ИФНС не доказала обратного (постановление АС Северо-Кавказского округа от 20.03.2018 года по делу №А53-25393/201).
Похожий подход применила компания из Москвы, однако она пошла еще дальше. К суду были приобщены сведения в виде ведомостей, в которых налогоплательщик отразил покупку строительных материалов у разных поставщиков. Среди них был и тот, относительно добросовестности которого у налоговой инспекции возникло сомнение. К таблице были приложены первичные документы — договоры, счета-фактуры, акты, справки, накладные и прочие, которые подтверждали содержащиеся в ведомости сведения.
Тем самым налогоплательщик продемонстрировал суду, что приобретал строительные материалы как у спорного контрагента, так и у множества других. И эти материалы использовались в строительных работах, которые компания осуществляла для заказчиков (постановление АС Московского округа от 16.02.2018 года по делу №А40-249120/2016).
Итак, не стоит останавливаться на стандартном наборе документов, пытаясь доказать реальность сделки или другие обстоятельства, из-за которых ИФНС начисляет налоги и штрафы. Тем более что судебная практика показывает — сами налоговики, пытаясь доказать свою правоту, привлекают всевозможные доказательства.
Например, доказывая нереальность факта перевозки товара, они могут предоставить сведения от оператора мобильной связи о том, что аппарат водителя не покидал домашнего региона, а также данные с видеокамер наружного наблюдения и из журналов пропуска о том, что он на территорию покупателя не въезжал.
Доказательства реальности поставщика
Если ИФНС настаивает на том, что контрагент существует лишь на бумаге, нужно убедить суд в обратном. В качестве доводов можно привести показания других его партнеров по бизнесу. Естественно, это не отменяет необходимости представить все документы, в том числе и такие, о которых сказано выше.
Примером может служить постановление АС Уральского округа №Ф09-260/18 от 19.03.2018 года по делу № А76-32147/2016. В этом споре налогоплательщику удалось доказать, что он произвел налоговый вычет обосновано. Подтверждая реальное существование и ведение деятельности спорными контрагентами, налогоплательщик указал следующие:
- все сделки были отражены в налоговом и бухгалтерском учете;
- товары, которые закуплены у спорных поставщиков, были использованы в хозяйственной деятельности компании;
- сами эти контрагенты ведут реальную деятельность, о чем говорят заключенные ими договоры на транспортировку топлива, их исполнение и оплата;
- ИП, с которыми указанные в предыдущем пункте договоры были заключены, подтвердили то, что осуществляли перевозку топлива.
Налоговая же настаивал на том, что спорными контрагентами руководили номинальные лица, а суммы НДС в сделках с ними не отражались в счетах-фактурах. Кроме того, документы от этих компаний были подписаны неустановленными лицами, а сами компании не находились по адресам регистрации.
По мнению арбитров, представители ИФНС не смогли убедительно доказать свои предположения, как и того, что компания и контрагент действовали в сговоре и осуществляли номинальные сделки, имея целью получить необоснованную налоговую выгоду.
Другой пример — постановление АС Северо-Западного округа от 08.02.2018 года по делу № А13-12372/2016. В этом деле компания заключила договор с перевозчиком через посредников. Это стало причиной внимания со стороны ИФНС — проверяющие посчитали посредников звеном номинальным. Исход дела решил предприниматель, который в итоге осуществлял перевозку в интересах налогоплательщика. Он рассказал о подробностях сделки и убедил суд в том, что посредники не были номиналами.
Чтобы подтвердить реальность деятельности контрагента, можно использовать самую разную информацию. Например, сведения из интернета и СМИ. Помимо сайта организации, можно использовать отраслевые и региональные ресурсы, каталоги, справочники и так далее. Хорошим подспорьем станут отзывы покупателей или клиентов, особенно если они оставлены в разные годы.
Учет ранее вынесенных решений суда
В постановлении АС Северо-Кавказского округа от 13.02.2018 года по делу № А53-32464/2016 в качестве доказательства надежности контрагента выступило другое судебное решение. Проверяя налогоплательщика, ИФНС углядела в его сделках связи с однодневками. Однако сгоряча к разряду таковых проверяющие отнесли вполне добропорядочных партнеров организации. Подтверждая их надежность, компания представила доказательства своего долгосрочного с ними сотрудничества. Кроме того, их добросовестность ранее уже была подтверждена судом в других разбирательствах.
Похожая ситуация сложилась и в другом деле, в отношении которого вынесено постановление АС Поволжского округа №Ф06-30805/2018 от 03.04.2018 года по делу №А12-17016/2017.
Доказательство реальной потребности в товарах и услугах
Иногда налогоплательщики придерживаются такой тактики: доказывают, что сделка была, поскольку закупленные товары были ей нужны для осуществления деятельности. И главное — показывают, что эти товары действительно использовались для дела: были реализованы или пошли в производство. Причем в качестве доказательства целесообразно представить не только документы, но и показания сотрудников — как собственных, так и контрагента, поставившего спорные точки зрения ИФНС товары.
Приведем пример — постановление АС Поволжского округа №Ф06-28668/2017 от 13.02.2018 года по делу № А12-10631/2017. ИФНС подозревала компанию в приобретении продуктов у недобросовестных поставщиков. Однако налогоплательщику удалось доказать, что приобретенный товар — овощи и фрукты — были поставлены в торговые сети.
Были выборочно проверены товарные накладные и фрагментарные карточки счета по спорным поставщикам. В итоге выяснилось, что в сети были поставлены именно те продукты, покупка которых вызвала у ИФНС сомнения.
Дополнительным доказательством реальности поставки послужил тот факт, что налогоплательщик арендовал специальные помещения для хранения приобретенных овощей и фруктов.
Налоговая приводила стандартные аргументы — отсутствие у поставщиков имущества, транспорта, сотрудников и их нахождение не по адресу регистрации. Суд указал, что все это не говорит о нереальности контрагентов и сделок, и встал на сторону налогоплательщика.
Помощь поставщика спорного контрагента
Хорошо, если удастся привлечь к разбирательству организацию или ИП, которые осуществляли поставку спорному контрагенту товаров, впоследствии попавших к налогоплательщику. В судебной практике последнего времени есть пример, как это смогло перевесить чашу весов на сторону компании (постановление АС Уральского округа №Ф09-197/18 от 15.02.2018 года по делу №А76-31970/201).
ИФНС обвинила налогоплательщика в работе с лишним посредником. Однако поставщик этого посредника рассказал суду, что он является их региональным представителем и работает добросовестно. Факт сотрудничества подтверждался договорами об организации поставок и дилерским соглашением. В итоге суд признал решение ИФНС недействительным.
Лучшая защита — нападение
ИФНС убеждена в том, что компания сотрудничает с однодневками. Налогоплательщик решается на неожиданный ход — вместо того, чтобы отпираться, сам нападает на налоговый орган и указывает на его недоработки. Такая тактика была применена в ходе разбирательства по делу №А71-2901/2017, по которому АС Уральского округа вынес постановление № Ф09-66/18 от 08.02.2018 года.
Налогоплательщик настаивал: ИФНС не приняла во внимание, что Налоговый кодекс не ставит право на применение вычета НДС в зависимость от действий контрагента. Он указал на следующее:
- То что контрагент нарушил свои налоговые обязательства, не подтверждает получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
- Заявляя свое право на вычет, налогоплательщик не должен представлять документы, подтверждающие фактическую уплату налога всей цепочкой поставщиков.
- Налоговый орган не доказал, что спорные контрагенты не включили в базу по НДС выручку, полученную от налогоплательщика.
- ИФНС не доказала, что налогоплательщик и его контрагент действовали в сговоре с целью получить необоснованную налоговую выгоду.
Суд признал правоту компании и отметил, что ИФНС не смогла доказать его недобросовестность.
Доказать проявление должной осмотрительности
Если налогоплательщик серьезно подходит к выбору подрядчиков и поставщиков, это всегда ему на руку — суды принимают во внимание проявление должной осмотрительности.
В следующем примере из судебной практики (постановление АС Уральского округа №Ф09-8685/17 от 08.02.2018 года по делу №А60-9439/2017) компания искала подрядчиков для ремонта торгового центра. Был объявлен открытый конкурс, рассмотрены заявки и выбран победитель, который впоследствии показался ИФНС номинальным. Ремонт он выполнял не сам, а привлек для этого субподрядчиков.
Налоговики указывали на то, что у субподрядчиков отсутствовали квалифицированные кадры, техника и прочее мощности для проведения ремонтных работ. Суд установил, что это не имеет правового значения, поскольку ИФНС не доказала, что налогоплательщик об этом знал.
К выводу о том, что подрядчик является номинальной организацией, инспекция пришла на основании показаний руководителя, который отрицал какое-либо причастие к деятельности этой компании. Однако документально подтвердить этот факт ИФНС не смогла. Также не были приняты во внимание бездоказательные доводы инспекции о том, что компания-контрагент обналичивала денежные средства либо осуществляла их транзит.
А вот налогоплательщик смог доказать, что работы реально были проведены. На помощь пришли охранники и прочие сотрудники Торгового центра, которые письменно подтвердили проведение ремонта.
Забыть события трехлетней давности не грех
Надо признаться, выглядит довольно странно, когда сотрудники компании слово в слово повторяют обстоятельства, имевшие место 2-3 года назад. Подспудно возникает мысль, что дело тут вовсе не прекрасной памяти, а в тщательной подготовке.
Между тем суды признают: забыть обстоятельства, которые произошли 3 года назад, вполне нормально. Примером может служить постановление АС Уральского округа №Ф09-1549/18 от 03.04.2018 года по делу №А76-18751/2016. В нем судьи сослались на то, что с момента сделки прошло более 3 лет, поэтому участники и путаются в показаниях. Арбитры решили, что это не говорит о нереальности сделки.
О применении статьи 54.1 НК РФ
Многие налогоплательщики уповают на статью 54.1 НК РФ. Но не стоит забывать, что она распространяется на правоотношения, возникшие после 19 августа 2017 года. Правда, иногда суды этот момент упускают и применяют эту норму закона в делах, относящихся к более ранним периодам, что играет на руку налогоплательщикам. Но не стоит на это рассчитывать, собираясь в суд. Пример тому — постановление АС Уральского округа №Ф09-8934/17 от 17.02.2018 года по делу №А50-11339/2017.
Лучший способ — тщательно выбрать контрагента
Чтобы избежать необходимости доказывать свою правоту, целесообразно заранее проверить контрагента. Ярким примером служит компания из постановления АС Центрального округа от 04.04.2018 года по делу №А35-9246/2016. Она проявила полнейшую осмотрительность при подготовке сделки, запросив у контрагента:
- Документы о подготовке регистрации юрлица — решение единственного участника, гарантийное письмо арендодателя о предоставлении юридического адреса, заявление по форме Р11001, расписку в получении документов инспекцией, решение о регистрации.
- Документы, подтверждающие регистрацию — свидетельство, выписка из ЕГРЮЛ, лист записи о создании юридического лица, копию письма из статистики.
- Сведения об учредителях и директоре, включая копию приказа о назначении последнего, а также копию паспорта представителя компании.
- Документы, касающиеся финансово-хозяйственной деятельности контрагента — договор аренды нежилого помещения, письмо о расторжении договора аренды, договор на оказание бухгалтерских услуг, книгу продаж, скриншоты из программы электронного документооборота о подаче деклараций по НДС, выписку об операциях по расчетному счету.
В итоге суд убедился в проявлении компанией должной осмотрительности.
Налоговики настаивали на том, что сделка на поставку товаров носила формальный характер. Однако у налогоплательщика была в порядке вся «первичка», плюс он подтвердил наличие спорной продукции и то, что она применяется в хозяйственной деятельности. В итоге суд встал на сторону налогоплательщика.
Рекомендуем также прочитать статью о том, как провести финансовую оценку контрагента.
Эта статья обобщает опыт Романа Черненко — адвоката, который 14 лет специализируется на защите бизнесменов от обвинений в неуплате налогов (ст. 198-199.4 УК РФ) и знает всю подноготную возбуждения и расследования таких дел.
В последние годы полномочия правоохранителей и технические возможности налоговой инспекции расширяются, а права бизнесменов — ограничиваются.
Например, с октября 2014 года Следственный комитет может возбуждать уголовные дела по налоговым статьям без проверки налоговой. До этого основанием для возбуждения уголовного дела являлись исключительно материалы проверок налоговой инспекции..
2015 год: система АСК НДС-2. Глаза налоговой, которые увидят всё. Руки, которые дотянутся до всех
В 2015 году заработала система АСК НДС-2. Это стало вехой в налоговом контроле.
С 2015 года ФНС начала накапливать информацию о компаниях: изменилась форма налоговой отчетности (были введены новые разделы в налоговую декларацию по НДС, где компании стали отражать данные книги покупок и продаж).
Таким образом, налоговый орган начал сохранять историю сделок с контрагентами, а также историю использованных налоговых вычетов по НДС. Однако использовать эту информацию «по полной» инспекции смогли в 2018 году, то есть через 3 года после того, как данные начали потоком стекаться в серверы налоговой. Почему 3 года?
Потому, что при выездной проверке инспекторы могут проверить 3 года, предшествующие проверке. Также, по уголовным делам налоговой направленности проверке подлежат 3 финансовых года подряд (примечание к ст. 199 УК РФ).
Конечно, инспекторы выходили с выездными проверками в компании и до 2018 года, но в таком случае проверка «цепляла» очень непрозрачные для неё 2014 и предыдущие годы.
Почему эти периоды для налоговой были непрозрачными? Не только из-за АСК НДС-2, но и потому, что сама налоговая отчётность была иной. Нередко при таких проверках бизнесмены убирали из книг покупок счета-фактуры по недобросовестным контрагентам и заменяли их на вычеты по добросовестным компаниям, конечно учитывая сроки давности (3 года с момента получения счет-фактуры) и отследить это налоговикам и правоохранительным органам не всегда удавалось.
Теперь же, с АСК НДС-2, инспекторы видят всю историю сделок с контрагентами в режиме онлайн прямо на мониторе. Чтобы получить нужную информацию, инспектору достаточно сделать несколько щелчков мышью.
Бизнесмены в западне: следователь докажет вину, руководствуясь логикой, на которую вы не можете повлиять
Итак, есть декларация по НДС. В ней есть данные книг покупок и продаж.
Органы следствия видят, по каким контрагентам и на какую сумму были заявлены вычеты по НДС. Этих данных уже достаточно, чтобы из числа заявленных вычетов отобрать недобросовестных контрагентов и рассчитать сумму налогов, на которую уклонилась компания.
То есть для проведения экспертизы в рамках уголовного дела достаточно предоставить эксперту книгу покупок и указать по каким контрагентам исключить из деклараций вычеты по налогу. Если за 3 года вы так «сэкономили» больше 15 млн руб. — то ч.1 ст.199 УК. Если за 3 года набралось 45 млн руб. — то ч.2 ст.199 УК (в ред. с 01.04.2020 г.)
Теперь задача Следственного комитета — доказать, что ваш контрагент — однодневка. Как это делается?
- Следователи допрашивают директора контрагента. Он говорит, что никакой он не директор, что компанию свою он зарегистрировал за деньги, никаких документов и договоров в глаза не видел, никаких обязательств по договорам не исполнял.
- Анализируют банковские выписки контрагента. Значит, вы говорите, что купили у него товар? А откуда он этот товар взял, у кого сам-то купил, чтобы вам продать, как за товар расплачивался? Ах, в банковской выписке вашего контрагента нет этих операций… Значит, и товара не было, и ничего вы не покупали, соответственно сделка фиктивная.
- Доказывают, что деньги, которые вы платили этому контрагенту, потом обналичивались. Они шли по цепочке, а потом выдавались каким-то директорам под отчёт, каким-то ИПшникам переводились… В общем, обналичивались эти деньги!
- Видят, что деньги за товар (работы) вы не оплачивали на расчётный счёт (так бывает если имело место покупка «бумажного НДС»). Оплаты не было, а поставщик никаких действий по взысканию долга не предпринимает, что не соответствует обычаям делового оборота, где целью предпринимательской деятельности является извлечение прибыли. Соответственно, по мнению проверяющих, эта сделка недействительная.
- Смотрят количество сотрудников в штате контрагента. Сотрудников нет или мало? Значит, контрагент не мог продать вам товар либо выполнять для вас работы, потому что эта сделка — трудозатраты. По договорам ГПХ контрагент людей тоже не привлекал, это из банковской выписки видно, никому он не платил. Мог заплатить наличкой? Но на допросе он уже сказал, что никому не платил и ничего по деятельности компании не знает.
Нет техники, адрес массовой регистрации, минимальные налоговые платежи… Все. Ваш контрагент — однодневка, а вы — выгодоприобретатель по схеме и без пяти минут подсудимый.
Вы можете заявить:
но у меня есть договор с этим контрагентом, я проявил должную осмотрительность, вот копии учредительных документов, я запрашивал у него налоговую отчётность, все же нормально с этой фирмой! Сделка реальная, так как есть конечный результат (построен объект, поставлен товар и т.д.).
Проверяющие (инспекция или СК РФ) даже не будут пытаться оспорить эту логику. Не пытаясь оспорить реальность сделки, они доказывают преступление в совершенно иной плоскости, описанной выше: они ведут к тому, что контрагент не мог поставить вам товар или оказать услугу, потому что у него нет людей, техники, нет платежей по банковской выписке за покупку нужного товара, директор заявил, что он номинал и т.д.
Таким образом, проверяющие могут сделать вывод о том, что товар вам поставил кто-то другой, а объект вы построили силами своих сотрудников, либо людей, нанятых без оформления с ними трудовых отношений. В любом случае вычеты по НДС по проблемным контрагентам вам восстановят.
И ваш договор, документы, переписка, копии учредительных документов и паспорта директора контрагента тут ничего не изменят. Эти ваши документы и логика проверяющих — это разные плоскости, они не пересекаются.
Контрагент — однодневка. Какие налоги будут доначислены?
Как указано выше, НДС будет доначислен однозначно. Здесь без вариантов.
Налог на прибыль может быть доначислен, а может, и нет. Это зависит от ситуации. До 2019 года налог на прибыль при реальности сделки удавалось «отбивать». Однако с 2019 г. правоохранительные органы, основываясь на преобладающей практике арбитражных судов, наряду с НДС доначисляли и налог на прибыль, что на наш взгляд незаконно.
Например, компания по документам заказала строительство склада у контрагента А. Инспекция решила, что контрагент А этот склад построить не мог. Но склад-то существует! Значит, его кто-то все-таки построил. Следовательно, компания-заказчик действительно потратилась на это строительство, кому-то она заплатила за строительные материалы, из которых построен склад, а также за работы по строительству. Пусть даже и не контрагенту А.
Мы считаем, что в таком случае органы следствия обязаны посчитать, сколько стоило строительство этого склада, исходя из среднерыночных цен и учесть эту стоимость при расчете налога на прибыль. Это называется налоговой реконструкцией. Процитируем судебный акт из того дела:
Запрет на проведение так называемой «налоговой реконструкции» налогового обязательства по налогу на прибыль путем установления расходной части расчетным путем на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ в рассматриваемой норме [ст. 54.1 НК] отсутствует.
Подход же, предложенный инспекцией (полное непринятие затрат при исчислении налога на прибыль), в ситуации, когда факты поступления товара налогоплательщику и последующей продажи им спорной продукции конечному потребителю налоговым органом в ходе проверки не опровергнуты, неизбежно влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.
Конституционный Суд Российской Федерации также придерживается подхода, согласно которому положения налогового законодательства не допускают доначисления сумм в размере большем, чем установлено законом; налоговые органы в ходе мероприятий налогового контроля определяют объем налоговой обязанности исходя из фактических показателей хозяйственной деятельности налогоплательщика (определение от 04.07.2017 № 1440).
Также налоговая реконструкция была применена в резонансном деле Кузбассконсервмолоко. Вот что сказал суд:
В развитие данной позиции Верховный Суд РФ в определении от 06.03.2018 N304-КГ17-8961 по делу NА27-25564/2015 указал, что выявление необоснованной налоговой выгоды предполагает доначисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет таким образом, как если бы налогоплательщик (налоговый агент) не злоупотреблял правом, а не применение дополнительной санкции в виде отказа в использовании надлежащей ставки налога (использования более высокой ставки).
То есть в случаях, когда инспекция или органы следствия не могут опровергнуть реальность сделки, налог на прибыль не должен доначисляться полностью, как будто компания не понесла никаких затрат по этой сделке.
Но если инспекция докажет, что сделки вообще не было, что она была чисто на бумаге (например, компания заказала ремонт, но он не был сделан; заказала поставку стройматериалов, но их никто так и не привез), то будут начислены и НДС и налог на прибыль. Затраты по нереальным сделкам инспекция в таких случаях полностью срезает, и суды на её стороне.
К чему мы пришли? Предварительные выводы о возбуждении и расследовании уголовных дел по ст. 199 УК РФ
Презумпции невиновности нет.
Следствие формирует обвинительную позицию, совершенно не обращая внимание на ваши доводы. Здесь нет ситуации, что вы правы «по умолчанию», а следователь должен доказать обратное (как должно быть по закону). Фактически позиция следователя — это скала, о которую безнадежно разбиваются, как морские волны, все ваши доводы.
Что бы вы ни сказали, какие бы ни нашли аргументы, у следователя уже готовы все выводы.
Также следствию не очень-то и нужны ваши документы с проблемными контрагентами. Ведь то, что контрагент недобросовестный, он узнает из допроса номинального директора этого контрагента. А суммы вычетов по проблемным контрагентам следователь/эксперт рассчитает, используя вашу налоговую отчетность. Таким образом, для того, чтобы подготовить обвинительное заключение, вы или ваша позиция следователю не нужны. То, что вы скажете следователю, пройдет мимо «фоном» и никак не повлияет на уже сформированную обвинительную позицию.
Мы хотим, чтобы вы осознали ситуацию. Логика уголовного обвинения — это паровоз, где одно цепляет другое, и никто не разбирается в составных частях:
- вот контрагент. По мнению следователя контрагент недобросовестный. Это мнение может основываться на формальной позиции (допрос директора номинала, отсутствие в штате необходимого количества сотрудников, транзитные платежи по расчетному счету, адрес массовой регистрации и т.д.). Таким образом, по версии следователя, контрагент не мог выполнить работы/оказать услуги/поставить товар;
- если контрагент недобросовестный значит вы не проявили должную осмотрительность. И что бы вы не возразили, это не изменит этот довода следствия;
- вы заявили вычет по этому контрагенту, например по работам, которые контрагент не мог выполнить своими силами;
- заявив вычеты по недобросовестному контрагенту, вы незаконно уменьшили НДС к уплате.
Никто не будет разбираться, как именно вы проверяли контрагента, как встречались с его директором, как ваши менеджеры переписывались с менеджерами контрагента в почте, как согласовывали условия договора. Не мог выполнить работы или поставить товары! Все! Уголовное дело может быть возбуждено, обвинение предъявлено, дело уйдёт в суд, а ситуацию с оправдательными приговорами вы и сами знаете.
Вы можете заявить, что умысла на неуплату налогов у вас не было, а значит, уголовная ответственность невозможна. Однако этот довод также не работает. Умысел следствием констатируется формально, на практике его следствие не доказывает.
Встаёт вопрос: что делать? Как спасаться?
Клиенты очень часто задают вопросы:
а если мы заплатим в бюджет часть суммы налоговой задолженности, чтобы сумма долга составил менее 45 млн руб (чтобы переквалифицировать на ч. 1 ст. 199 УК РФ и констатировать истечение сроков давности привлечения к уголовной ответственности)?
Или другой вопрос:
прекратит ли следователь уголовное дело, если оплатить часть задолженности, и она составит менее 15 млн руб, необходимой для части 1 ст. 199 УК РФ)?
Наш ответ на эти вопросы — нет. Частичное погашение задолженности не поможет переквалифицировать уголовное преступление.
Если обосновать это по научному, то ст. 199 УК РФ является формальной, и преступление является оконченным с момента неуплаты налогов в установленный Налоговым кодексом срок.
Если проанализировать нормы УК и УПК РФ регулирующие освобождение от уголовной ответственности за совершение налоговых преступлений, то исходя из взаимосвязанных положений части 1 статьи 76.1, пункта 2 примечаний к статье 198, пункта 2 примечаний к статье 199 УК РФ и части 2 статьи 28.1 УПК РФ под возмещением ущерба, причиненного бюджетной системе Российской Федерации в результате преступления, предусмотренного статьями 198 — 199.1 УК РФ, следует понимать уплату в полном объеме недоимки, пеней и штрафов в размере, определяемом в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах с учетом представленного налоговым органом/экспертом по уголовному делу расчета размера недоимки, пеней и штрафов.
Таким образом, если погашение налоговой задолженности будет произведено частично, то не будут выполняться условия предусмотренные вышеприведенными нормами уголовного и уголовно-процессуального законодательства.
Частичное возмещение ущерба в соответствии с пунктом «к» части 1 статьи 61 УК РФ может быть признано следствием/судом лишь только обстоятельством, смягчающим наказание.
Выводы о том, как возбуждаются и расследуются уголовные дела по неуплате налогов
Следственный комитет может возбуждать дела по ст.199 УК РФ вообще без без информации от вашей компании и без налоговой проверки. Система АСК НДС-2 даёт инспекции возможность видеть проблемных контрагентов как на ладони.
Когда обнаруживается крупный проблемный контрагент, все компании, заявлявшие вычеты по этому контрагенту, получат налоговые доначисления. Против директоров этих компаний могут быть возбуждены уголовные дела, если сумма доначислений будет больше 15 млн руб/45 млн руб.
Цепочка рассуждений инспекции/Следственного комитета: контрагент недобросовестный, он не мог исполнить сделку. Значит, вы не проявили должную осмотрительность. Вычеты по сделкам с таким контрагентом необоснованны. Все это в совокупности говорит о том, что ваша компания незаконно уклонилась от уплаты налогов. Из чего следует уголовное дело.
Ваши доводы следствию не интересны. У них есть своя методика что надо доказать, чтобы вменить вам уклонение от уплаты налогов и ваши доводы не влияют на позицию по уголовному делу.
Если вы решили прекратить уголовное преследование, то придется уплатить всю сумму недоимки, пеней и штрафов, которые фигурируют в обвинении. Частичная уплата налоговой задолженности не освободит вас от ответственности, а будет рассматриваться как обстоятельство, смягчающее наказание.
Хочу рассказать об интересном кейсе, находящемся у меня в производстве в настоящее время, и о тех доводах, которые помогли доказать недобросовестное поведение заказчика.
Заказчик обратился с исковым заявлением в Арбитражный суд г. Москвы о взыскании с подрядчика неотработанного аванса; убытков, причиненных невыполнением подрядчиком работ, в виде арендной платы и штрафа, выплаченного подрядной организации; неустойки (пеней); процентов за пользование чужими денежными средствами. В общей сложности предъявленные требования превысили 5 млн. руб. Свое исковое заявление заказчик мотивировал тем, что подрядчик не выполнил работы, которые были обусловлены договором подряда и техническим заданием, просрочил выполнение обязательств. В связи с неисполнением договора заказчик отказался от него в одностороннем порядке.
Подрядчик, интересы которого мне довелось представлять, не согласившись с исковыми требованиями, подал встречный иск о признании односторонней сделки об отказе от исполнения договора подряда (проектные работы) недействительной, о взыскании задолженности по договору, а также неустойки (пеней) за просрочку оплаты работ.
Арбитражный суд отказал в удовлетворении первоначальных исковых требований заказчика и частично удовлетворил встречные исковые требования подрядчика: признал недействительным односторонний отказ заказчика от договора и взыскал задолженность в пользу подрядчика.
Судебный акт первой инстанции обжаловался заказчиком и был оставлен без изменения судами апелляционной и кассационной инстанций.
Доводы, использованные защитой, которые помогли выиграть дело и доказать недобросовестное поведение заказчика:
1. Признание односторонней сделки об отказе заказчика от исполнения договора подряда недействительной
Согласно ст. 153 ГК РФ сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей, ст. 154 ГК РФ – сделки могут быть двух- или многосторонними (договоры) и односторонними. Односторонней считается сделка, для совершения которой в соответствии с законом, иными правовыми актами или соглашением сторон необходимо и достаточно выражения воли одной стороны.
Таким образом, с учетом положений ст. 153, 450 ГК РФ односторонний отказ (в данном случае заказчика) от исполнения договора представляет собой одностороннюю сделку, направленную на прекращение гражданских прав и обязанностей сторон договора.
В силу п. 2 ст. 166 ГК РФ требование о признании оспоримой сделки недействительной может быть предъявлено стороной сделки. Оспоримая сделка может быть признана недействительной, если она нарушает права или охраняемые законом интересы лица, оспаривающего сделку, в том числе повлекла неблагоприятные для него последствия.
В соответствии с п. 1 ст. 167 ГК РФ недействительная сделка не влечет юридических последствий, за исключением тех, которые связаны с ее недействительностью, и недействительна с момента ее совершения.
Лицо, которое знало или должно было знать об основаниях недействительности оспоримой сделки, после признания этой сделки недействительной не считается действовавшим добросовестно.
Пунктом 1 ст. 168 ГК РФ предусмотрено, что сделка, нарушающая требования закона или иного правового акта, является оспоримой.
Под недозволенным действием следует понимать такое действие, которое прямо запрещено законом, либо, напротив, это может быть бездействие (уклонение от действия) в ситуациях, когда закон прямо возлагает на субъекта обязанность совершения определенного действия. К числу недозволенных действий можно отнести злоупотребление правом, причинение вреда, совершение ничтожной сделки, неправомерный односторонний отказ от исполнения договора и т.д.
Совершение любого из недозволенных действий представляет собой «покушение» на гражданский оборот. В любом случае такое действие расценивается как противоправное, т.е. действие, совершение которого прямо запрещено законом в той или иной форме (прямой запрет, возложение юридической обязанности совершить позитивное действие, установление наказуемости деяния и др.).
Согласно ст. 12 ГК РФ защита гражданских прав осуществляется, в частности, путем признания оспоримой сделки недействительной и применения последствий ее недействительности, восстановления положения, существовавшего до нарушения права, и пресечения действий, нарушающих право или создающих угрозу его нарушения.
В ст. 715 и 717 ГК РФ предусмотрен отказ от исполнения договора по воле одной из сторон. В основе использования возможности одностороннего отказа от исполнения договора лежит принцип автономии воли.
Исходя из ст. 717 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором подряда, заказчик может в любое время до сдачи ему результата работы отказаться от исполнения договора.
Таким образом, односторонний отказ от исполнения договора может быть оспорен в порядке ст. 166, 167 ГК РФ и признан недействительным в связи с недопустимостью отказа после сдачи работ заказчику.
2. Акты выполненных работ не являются единственным средством доказывания
Согласно правовой позиции, выраженной в определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 30 июля 2015 г. № 305-ЭС15-3990 по делу № А40-46471/14, сдача заказчику результата работ служит основанием для возникновения обязательства его оплатить. Акты выполненных работ, хотя и являются наиболее распространенными в гражданском обороте документами, фиксирующими выполнение подрядчиком работ, не выступают, однако, единственным средством доказывания соответствующих обстоятельств.
В ст. 68 АПК РФ не предусмотрено, что факт выполнения подрядчиком работ может доказываться только актами выполненных работ.
В Постановлении Президиума ВАС РФ от 27 марта 2012 г. № 12888/11 по делу № А56-30275/2010 указано, что бремя доказывания наличия недостатков в результате выполненных подрядчиком работ в силу ч. 1 ст. 65 АПК РФ возлагается на заказчика. Схожая правовая позиция отражена в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ от 27 августа 2015 г. № 305-ЭС15-6882.
В каждом конкретном деле суд должен дать оценку доводам заказчика о причинах отказа от подписания акта приемки результата работ (Определение ВС РФ от 17 августа 2015 г. № 308-ЭС15-6751 по делу № А32-10902/12). При отсутствии конкретных замечаний, препятствующих приемке, с учетом правил п. 6 ст. 753 ГК РФ суд признает возражения необоснованными и взыскивает стоимость выполненных работ.
Исходя из разъяснений, содержащихся в п. 8 Обзора практики разрешения споров по договору строительного подряда (информационное письмо Президиума ВАС РФ от 24 января 2000 г. № 51), основанием для возникновения обязательства заказчика по оплате выполненных работ является факт сдачи подрядчиком заказчику их результата, а не факт приемки его заказчиком. Впоследствии Президиум ВАС РФ неоднократно подтверждал данный вывод, отмечая, что риски неисполнения обязанности по организации и осуществлению приемки результата работ по умолчанию несет заказчик (Постановление Президиума ВАС РФ от 3 декабря 2013 г. № 10147/13 по делу № А40-45830/12-151-416).
В Определении Судебной коллегии по гражданским делам ВС РФ от 26 января 2016 г. по делу № 70-КГ15-14 фактически сделан вывод о том, что в случае неподписания заказчиком акта приемки выполненных работ подрядчик вправе получить стоимость работ на основании одностороннего акта.
Таким образом, суды приняли во внимание фактическое выполнение работ, средствами доказывания которых послужили допрос свидетеля (представителя заказчика), получавшего результаты работ от подрядчика, допрос свидетеля (представителя подрядчика), электронная переписка сторон, письма курьерских служб доставки и др.
3. Электронная переписка признана допустимым доказательством в отсутствие в договоре прямого указания на такую возможность (принцип «эстоппель»)
Согласно правовой позиции ВАС РФ, выраженной в Определении от 23 апреля 2010 г. № ВАС-4481/10 по делу № А40-25561/09, электронная переписка, представленная на бумажном носителе (как совокупность электронных сообщений соответствующих лиц), с учетом положений ч. 1 ст. 75 АПК РФ рассматривается судом в качестве письменного доказательства – иного документа, выполненного в форме цифровой, графической записи или другим способом, позволяющим установить его достоверность.
Статья 89 АПК РФ предусматривает представление в суд любых документов и материалов в качестве доказательств, если они содержат сведения об обстоятельствах, имеющих значение для правильного разрешения спора. Такие документы и материалы могут содержать сведения, зафиксированные как в письменной, так и в иной форме.
Заказчик и подрядчик на протяжении длительного времени не направляли друг другу писем, сообщений обычной почтовой связью (до момента появления взаимных претензий). В основном переписка велась с помощью корпоративных адресов электронных почтовых ящиков, в том числе с вложением в письмо светокопий документов с подписями и печатями уполномоченных лиц (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12 ноября 2013 г. № 18002/12).
При этом переписка сторон не свидетельствует о том, что между ними возникло непонимание относительно объема и состава подлежащих выполнению работ: заказчик в электронном виде представлял подрядчику исходные данные, необходимые для проектирования, неоднократно вносил изменения в техническое задание и рабочую документацию, которые выходили за пределы технического задания. Подрядчик, в свою очередь, запрашивал недостающие исходные данные, а заказчик отвечал на указанные запросы передачей таких данных посредством электронного документооборота; ни одна из сторон не заявила о наличии неясности относительно состава подлежащих выполнению работ (постановления Арбитражного суда Московского округа от 21 декабря 2016 г. по делу № А40-52680/16; Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 19 ноября 2014 г. № Ф04-11147/2014 по делу № А45-2854/14).
В такой ситуации ни одна из сторон договора не вправе ссылаться на формальное несогласование в договоре условия о возможности использования электронной почты, а также ставить вопрос о том, что она не получила какой-либо корреспонденции, а электронную переписку считает ненадлежащим доказательством. Такое недобросовестное поведение будет считаться злоупотреблением правом (постановление ФАС Московского округа от 17 февраля 2014 г. № Ф05-583/14 по делу № А40-66373/13).
Принцип «эстоппель» имеет важное значение в сфере взаимодействия компаний при исполнении заключенных договоров. Для ускорения работы и оперативного обмена документами и информацией они используют современные средства коммуникаций, в частности электронную почту (постановление ФАС Дальневосточного округа от 11 ноября 2011 г. № Ф03-4756/11 по делу № А04-587/2011).
В п. 65 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 23 июня 2015 г. № 25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» разъяснено, что если иное не установлено законом или договором и не следует из обычая или практики, установившейся во взаимоотношениях сторон, юридически значимое сообщение может быть направлено в том числе посредством электронной почты, факсимильной и другой связи, осуществляться в иной форме, соответствующей характеру сообщения и отношений, информация о которых содержится в таком сообщении, когда можно достоверно установить, от кого исходило сообщение и кому оно адресовано. Соответственно, получение или отправка сообщения с использованием адреса электронной почты, известного как почта самого лица или служебная почта его компетентного сотрудника, свидетельствует о совершении этих действий самим лицом (Постановление ВАС РФ от 12 ноября 2013 г. № 19002/12).
Согласно п. 1 ст. 5 ГК РФ обычаем делового оборота признается сложившееся и широко применяемое в какой-либо области предпринимательской деятельности правило поведения, не предусмотренное законодательством, независимо от того, зафиксировано ли оно в каком-либо документе.
Использование электронной почты в отсутствие соответствующего указания в договоре можно расценить как обычай делового оборота: заказчик никогда не высказывался против возможности ведения переписки в электронном виде, в противном случае он представил бы по этому поводу соответствующие доказательства.
Выбор подрядчиком способа передачи заказчику материалов в ходе выполнения проектных работ нельзя считать односторонним изменением или толкованием договора без учета мнения заказчика, как следует из приобщенных к делу материалов, переписка по электронной почте была двусторонней (постановления Президиума ВАС РФ от 12 ноября 2013 г. № 18002/12 по делу № А47-7950/11; Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 25 ноября 2016 г. № Ф02-6456/16 по делу № А33-25348/15; ФАС Центрального округа от 21 января 2010 г. № Ф10-5994/09 по делу № А14-3050/09; ФАС Московского округа от 20 июня 2013 г. № Ф05-5423/13 по делу № А40-134500/12; от 17 мая 2013 г. № Ф05-3105/2013 по делу № А40-102005/12; Седьмого арбитражного апелляционного суда от 28 декабря 2015 г. № 07АП-11877/15 по делу № А45-11799/2015) при условии, что переписка велась уполномоченными представителями сторон (постановление ФАС Московского округа от 17 мая 2013 г. № Ф05-3105/13 по делу № А40-102005/12).
4. Просрочка выполнения работ подрядчиком возникла по причине встречного неисполнения обязательств заказчиком
Согласно п. 1 ст. 718 ГК РФ заказчик обязан в случаях, в объеме и в порядке, предусмотренных договором подряда, оказывать подрядчику содействие в выполнении работы, например, когда заказчику необходимо предоставить технические условия (постановление ФАС Поволожского округа от 19 февраля 2008 г. № Ф06-509/08 по делу № А57-1243/07-39).
Исходя из п. 1 ст. 719 ГК РФ, подрядчик вправе не приступать к работе, а начатую работу приостановить в случаях, когда нарушение заказчиком его обязанностей по договору подряда, в частности непредставление материалов, оборудования, технической документации или подлежащей переработке (обработке) вещи, препятствует исполнению договора подрядчиком, а также при наличии обстоятельств, очевидно свидетельствующих о том, что исполнение указанных обязанностей не будет осуществлено в установленный срок (ст. 328 ГК РФ) (постановления Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 29 сентября 2014 г. № Ф01-3251/14 по делу № А28-11971/2013; Московского округа от 7 ноября 2014 г. № Ф05-10242/14 по делу № А40-128972/13; Западно-Сибирского округа от 13 февраля 2015 г. № Ф04-15079/2015 по делу № А75-3465/2014; Северо-Западного округа от 21 октября 2014 г. № Ф07-7186/14 по делу № А56-66494/2013).
Согласно п. 3 ст. 405 ГК РФ должник не считается просрочившим обязательство, пока обязательство не может быть исполнено вследствие просрочки кредитора.
В соответствии с п. 1 ст. 759 ГК РФ по договору подряда на выполнение проектных и изыскательских работ заказчик обязан передать подрядчику задание на проектирование, а также иные исходные данные, необходимые для составления технической документации. Задание на выполнение проектных работ может быть по поручению заказчика подготовлено подрядчиком.
В представленном на рассмотрение деле удалось доказать, что просрочка выполнения работ была связана с виновными действиями заказчика, выразившимися в непредставлении в срок исходных данных, а также неоднократном их изменении в процессе выполнения проектных работ, что существенным образом повлияло на увеличение срока работ, выполняемых подрядчиком, то есть факт отсутствия вины в действиях подрядчика (ст. 328 ГК РФ).
Приведенные обстоятельства и доказательства были положены в основу защиты подрядчика в споре с недобросовестным заказчиком и помогли выиграть процесс и отстоять интересы доверителя.
Зурабян Артур
Адвокат АП Московской области, руководитель практик разрешения споров и международного арбитража ART DE LEX
Недобросовестность нужно доказать
Арбитражный процесс
Исключение из ЕГРЮЛ не влечет «автоматически» ответственность учредителя по неисполненным обязательствам юрлица
15 марта 2023
Сделки, которые совершаются не в реальности, а на бумаге, – предмет деятельности фирм-однодневок, с которыми постоянно сражается налоговая служба. Если контрагент будет заподозрен в «проблемности», налоговики в ходе проверки могут попытаться доказать, что хозяйственная операция не имела места в действительности, а только значится таковой по документам. И даже если в настоящий момент все хорошо, в будущем контрагент может быть взят проверяющими органами на заметку. Поэтому всегда лучше иметь на руках доказательства чистоты и добросовестности совершения сделки в тот момент, когда это происходило.
Вопрос: Как в целях соблюдения требований п. 2 ст. 54.1 НК РФ подтвердить реальность исполнения сделки именно контрагентом (какими документами)? В течение какого времени нужно хранить документы, подтверждающие выполнение мероприятий по должной осмотрительности?
Посмотреть ответ
Рассмотрим, как можно противодействовать попыткам налоговиков признать сделку не имевшей места в действительности.
Кто и что должен доказывать
Если контрагент, с которым фирма имела финансовые дела, признан недобросовестным (иными словами, относится к числу «однодневок»), проверок налоговых органов не избежать. Инспекторы будут рассматривать каждую сделку на предмет получения неправомерной налоговой выгоды. При этом они изучают:
- движение денежных и товарных потоков (ведет ли фирма деятельность или только «пропускает» через себя деньги и товары);
- возможную взаимозависимость участников сделки;
- вероятность налоговой выгоды.
Как доказать ФНС реальность сделки и цены?
Каждое из этих положений в отдельности еще не является доказательством ненадежности контрагента. Поэтому, несмотря на то что бремя доказательств законодательно лежит на налоговой, в интересах фирмы подтверждать реальность своих сделок самостоятельно. При установлении фиктивности договоров фирма, совершившая сделку с однодневкой, может быть лишена вычета по НДС и/или списания расходов по налогу на прибыль.
ВАЖНО! Налоговая инспекция должна доказать, что сделок с недобросовестным партнером в действительности НЕ БЫЛО, а фирма-налогоплательщик – опровергнуть это утверждение, доказав реальность сделок.
На что «смотрит» налоговая
Что именно вменено в обязанность налоговикам в качестве поиска доказательств:
- Подконтрольность недобросовестного партнера налогоплательщику. Если будет выявлена финансовая или иная зависимость контрагента от фирмы, с которой он заключил сделку, то совершенно ясно, что это сделано с целью получения налоговой выгоды. Создавать фирмы-однодневки запрещено законом, а в этой ситуации налогоплательщик не мог не знать, что он сотрудничает с такого рода контрагентом.
- Почему именно этот партнер. Чаще встречается ситуация, когда контрагенты не связаны между собой. Если один из них оказался недобросовестным, налоговая будет исследовать вопрос, почему он был выбран для сотрудничества. Причины выбора контрагента очень важны в доказательстве реальности сделки. Вот почему крайне важно уделять внимание проверке благонадежности потенциального партнера до совершения сделок.
- Подписи на документах. Все документы, подписанные от имени контрагентов, должны иметь подписи лиц, имеющих на это соответствующие полномочия. Если окажется, что таковых полномочий подписавшее лицо не имело либо оно вообще не установлено, сделка может быть признана фиктивной.
- Оценка достаточности и разумности проверки контрагента. Если налогоплательщик не позаботился о проверке добросовестности будущего партнера, он сам виноват, если тот окажется однодневкой. Необходимо предпринимать ряд мер, устанавливающих «адекватность» партнеров, и пренебрежение ими недопустимо. Налоговики будут исследовать следующие моменты:
- существует ли установленный порядок отбора контрагентов;
- если существует, был ли он нарушен в случае выбора данного контрагента;
- имел ли налогоплательщик дело с другими недобросовестными агентами раньше;
- как именно проверялась платежеспособность потенциального партнера, его деловая репутация, наличие необходимых условий для выполнения сделки;
- как оценивалась коммерческая составляющая сделки.
ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Такого рода нарушение встречается не так часто, добросовестные фирмы предпочитают не идти на сознательное нарушение закона и не создавать собственных однодневок.
Что такое реальный и консенсуальный договоры и чем они отличаются?
К СВЕДЕНИЮ! Несовпадающие подписи не могут служить единственным доказательством, особенно в суде, ведь в реальной жизни у партнеров редко имеются возможности производить сличение подписей в паспортах уполномоченных лиц и на документах при заключении сделки.
Формирование доказательной базы
Чтобы сформировать доказательства фиктивности сделки, сотрудники налоговой будут обращать внимание на такие обстоятельства и подробно их анализировать:
- Предварительный контакт. Были ли предварительные встречи или звонки между руководством или уполномоченными лицами налогоплательщика и потенциального партнера? Отсутствие личных контактов – почти гарантия нереальности сделки.
- Доказательства обсуждений. Обговаривались ли условия сделки? Если да, то, значит, она имела место в действительности. Подтверждения могут быть документальные (например, проект договора) и свидетельские.
- Осведомленность налогоплательщика. Знает ли контрагент, где именно находятся, к примеру, склады или торговые площади партнера? Если сделка имела место, он не может быть не осведомлен о таких важных моментах.
- Как получили информацию о контрагенте? Налоговая заинтересуется, откуда налогоплательщик получил сведения о партнере, если у того нет своего сайта, он не размещал рекламу в СМИ, не имеет рекомендаций от других партнеров и т.п.
- Проверяли ли лицензию? Если для осуществления деятельности контрагенту была необходима лицензия, а он ее не имеет, то налицо недостаточная проверка его добросовестности.
Рекомендации добросовестным налогоплательщикам
Самым простым способом избежать неприятностей с налоговой был бы совет не сотрудничать с однодневками. Однако от столкновения с ними никто не застрахован. Даже самая тщательная предварительная проверка может не дать негативных результатов, и при этом в контрагентах окажется недобросовестный партнер.
Например, фирма давно работает с данным контрагентом, не сомневается в нем, заказывает товар или услугу, и слышит ответ: «Это мы делаем через такую-то компанию». Товар получен, но потом выясняется, что «такая-то» компания оказалась однодневкой, и вот у добросовестного налогоплательщика появляются проблемы. Если он сможет доказать, что сделка была реальной, недобросовестность контрагента в данном контексте не будет иметь значения – он получит свой вычет НДС и включение расходов в базу налога на прибыль. Поэтому нужно позаботиться о своевременной фиксации доказательств, которые будут признаны налоговиками или судом.
ВНИМАНИЕ! Если фирма получила запрос из налоговой о предоставлении документов, касающихся взаимоотношений с тем или иным агентом, это повод не ждать налоговой проверки, а исчерпывающе оказать свою добросовестность.
Доказательства предварительной проверки контрагента
Необходимо сохранять все данные проверки будущего партнера в виде бумажных документов или их сканов или скринов в электронном виде. Проверка должна проводиться не столько, «чтобы быть спокойным самому», сколько для того, чтобы обелить налогоплательщика в случае претензий к контрагенту. Среди этих документов могут числиться:
- данные из открытых источников (реестры Минюса, ФНС, плательщиков НДС и т.п.);
- дополнительные документы (не только учредительные, но и доказывающие наличие материально-технической базы, необходимой для оказания услуги или поставки товара).
Регламент заключения договоров
С юристом или самостоятельно руководству следует разработать и утвердить внутренний нормативный документ, регламентирующий способ отбора контрагентов, и в дальнейшем не нарушать эту процедуру при отборе новых потенциальных партнеров.
Аккуратная первичка
Следует составить перечень основных хозяйственных операций, которыми занимается фирма, и соответствующий им набор обязательных первичных платежных документов:
- накладные;
- акты выполненных работ или оказанных услуг;
- отчеты о выполненной работе;
- счета-фактуры;
- счета на оплату;
- технические заявки и др.
Набор первичной документации, доказывающей реальность сделки, будет отличаться в зависимости от предмета конкретной сделки: поставка товара, оказание услуги, выполнение работы.
Обязателен контроль составления всей первичной документации, сопровождающей сделку, и ее непременное сохранение. Чем больше корректной первичной документации, тем меньше вопросов у налоговой по поводу реальности сделки.
Дополнительные доказательства
Приведенные выше рекомендации должны стать частью повседневной деятельности компании. Но иногда можно применить и дополнительные доказательства, уже прошедшие «обкатку» судебной практикой:
- Прозрачная дальнейшая судьба предмета сделки. Если налоговые органы сомневаются в реальности сделки с материальными объектами либо правом на имущество, их может убедить отслеживание пути этого товара. Если фирма-налогоплательщик использует их в производстве, продала третьим лицам или они имеются в наличии, сделка не может быть фиктивной.
- Налог на имущество платится только с реальных товаров! Если налоговая признала объект спорной сделки базой налога на имущество, значит, сделка была действительной либо налог на имущество окажется переплаченным. Это может быть дополнительным аргументом против налоговой в суде.
- «От противного». Фирма может обратиться в третейский суд с иском о признании сделки недействительной и взыскании расходов по ней с контрагента. Тогда доказательства реальности сделки будут подтверждены другой инстанцией. Если сделка была реальна, это будет несложно, тем более истец сам в этом заинтересован. Третейское решение – сильный аргумент, хотя формально оно не имеет законодательной силы для арбитражного суда.
- Заключение стороннего эксперта. Закон разрешает налогоплательщику самостоятельно проводить экспертизу по существу дела. Это затратный способ для ответчика, но в случае выигрыша дела расходы возместит налоговая. Экспертиза будет особенно уместна, если налоговики обвиняют в завышении указанных расходов.
- Свидетельские показания. Налоговики могут вызывать свидетелей по своему усмотрению, но если дело доходит до суда, там это право есть и у налогоплательщика. Он подает ходатайство о заслушивании свидетеля, отмечая в нем, какие обстоятельства дела он может прояснить (например, видел, как разгружали привезенный товар и т.п.). Реальность сделки может быть подтверждена свидетельскими показаниями, и чем их больше, тем лучше.
Гораздо лучше и эффективнее не собирать доказательства по факту налоговых требований, а иметь их наготове всегда и по любой сделке, особенно с высоким суммовым порогом или увеличенной степенью риска.
77 город Москва
Дата публикации: 03.03.2014
Издание: Российский налоговый портал
Тема: Налоговые риски
Источник:
http://taxpravo.ru/analitika/statya-347697-zaklyuchenie_sdelki_s_nedobrosovestnyim_kontragentom_yavlyaetsya_odnim_iz_kriteriev_nalogovyih_riskov
О критериях самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков специально для Российского налогового портала рассказал заместитель начальника отдела анализа и планирования налоговых проверок УФНС России по г. Москве Станислав Юрьевич Семин.
— Проявление должной осмотрительности при выборе контрагента на сегодня является очень актуальным. Станислав Юрьевич, расскажите, какие критерии должны обратить на себя внимание при «первом контакте» с партнером по бизнесу?
— Заключение сделки с недобросовестным контрагентом является одним из критериев налоговых рисков, определенных Федеральной налоговой службой в Концепции системы планирования выездных налоговых проверок (Приказ ФНС России от 30 мая 2007 г. № ММ-3-06/333@), – «Ведение финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском».
С целью проявления должной осмотрительности налогоплательщику при выборе контрагента необходимо обратить внимание на следующие особенности:
– отсутствие у контрагента собственного сайта в интернете;
– отсутствие отзывов как положительных, так и отрицательных, о деятельности предполагаемого контрагента в СМИ и интернете;
– отсутствие рекламы в СМИ, а также отсутствие вывесок по месту регистрации контрагента, помещений для осуществления деятельности;
– отсутствие информации о месте нахождения офиса, складских и/или производственных и/или торговых площадей контрагента;
– осуществление контактов с контрагентом только посредством телефонных разговоров, электронной почты и услуг курьера;
– и иные особенности ведения бизнеса контрагентом, не позволяющие определить местонахождение контрагента и установить личности руководителя организации и ее сотрудников.
— Мы знаем, что часто «путь» к налогоплательщику лежит через «фирму-однодневку». Какие есть «зацепки», которые позволят ее определить? Есть ли универсальные признаки? Какие документы нужно запросить у фирмы?
— Для того, чтобы убедится в добросовестности партнера можно воспользоваться информационными ресурсами Федеральной налоговой службы «Проверь себя и контрагента» и «Действительные ИНН юридических лиц», «Недействительные свидетельства» на сайте www.nalog.ru. На данном сайте имеются информационные ресурсы, позволяющие выявить организации, зарегистрированные по «массовым» адресам; организации, в состав исполнительных органов которых входят дисквалифицированные лица, а также установить контрагентов в отношении которых принято регистрирующими органами решение о предстоящем исключении недействующих юридических лиц из Единого государственного реестра юридических лиц.
Также с целью проявления должной осмотрительности можно в официальном порядке получить выписку из ЕГРЮЛ в отношении контрагента. С целью подтверждения полномочий руководителя (должностных лиц) контрагента следует по возможности организовать личную встречу и запросить копии правоустанавливающих документов, а также подтвердить личность руководителя и представителей контрагента с помощью документов, удостоверяющих их личности.
— Станислав Юрьевич, что надо сделать, чтобы деятельность недобросовестного контрагента не привела к нежелательным налоговым последствиям? Как нивелировать последствия, если контракт все-таки заключен?
— В случае если договор с контрагентом – «фирмой-однодневкой» все-таки был заключен, налогоплательщику следует, во избежание нежелательных налоговых последствий, исключить из налогового учета результаты финансово-хозяйственной деятельности по взаимоотношениям с недобросовестным контрагентом, влекущие за собой занижение налогооблагаемой базы, т.к. расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты.
Кроме того, если налогоплательщик узнал о недобросовестности контрагента после сдачи налоговой и бухгалтерской отчетности в налоговые органы, необходимо в кратчайшие сроки уточнить свои налоговые обязательства и представить соответствующие уточненные декларации. Также необходимо уведомить налоговые органы о мерах, предпринятых налогоплательщиком для снижения данного риска.
— Как мы знаем, в последнее время судебная практика пошла по пути «существо над формой.
— Исходя из проведенного анализа судебной практики факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.
Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.
— Что важнее: недобросовестность контрагента или все же реальность складывающихся между партнерами отношений?
— О реальности складывающихся между партнерами взаимоотношений свидетельствует плотное сотрудничество, а также открытость и прозрачность их деятельности, что не возможно при заключении договоров с недобросовестными контрагентами: в случае заключения сделки с недобросовестным контрагентом, предоставляемые документы являются подложными ввиду их подписания лицом, не являющимся руководителем контрагента, или в связи с тем, что контрагентом по договору является лицо, не осуществляющее реальной предпринимательской деятельности и не декларирующее свои налоговые обязанности по сделкам, оформляемым от его имени.
Таким образом, можно говорить только о важности проявления должной осмотрительности налогоплательщиком и о категоричном отказе в заключении договоров с недобросовестными контрагентами.
Здравствуй, Регфорум! Категория дел, связанных с недобросовестными контрагентами или, как их еще называют, «фирмами-однодневками» — одна из наиболее часто встречающихся среди налоговых дел, рассматриваемых арбитражными судами. Длительный период в российской экономике государство не имело эффективных инструментов борьбы с уклонением от уплаты налогов, поскольку последнее достигалось за счет создания и использования компаний, срок «жизни» которых был коротким и не обремененным уплатой налогов, во всяком случае в размере, соответствующим совершаемым операциям. Это, в свою очередь, создало целый «теневой» сектор более «конкурентоспособных» поставщиков (исполнителей), цена у которых была ниже за счет использования налоговых «схем».
Как итог, добросовестные налогоплательщики, не имеющие своей целью налоговую оптимизацию, заключали договоры с контрагентами, предлагающими более низкую цену, что с точки зрения бизнес-задач покупателей товаров (работ, услуг) вполне объяснимо и оправданно.
Ориентиром для устранения налоговых рисков при заключении таких договоров оставались разъяснения Пленума ВАС РФ № 53, центральное место в котором отводилось проявлению должной осмотрительности как, пожалуй, единственному превентивному способу защиты своих прав добросовестным налогоплательщиком. Однако с появлением налогового автоматизированного комплекса АСК НДС-2, в рамках которого налоговые инспекции получили возможность проследить «судьбу» НДС, принятого добросовестным налогоплательщиком к вычету, вплоть до контрагентов 5, 10 и далее звеньев, судебная практика кардинально изменилась.
С представлением налоговыми органами доказательств, что НДС в итоге не был начислен к уплате (уплачен) в бюджет контрагентами добросовестных налогоплательщиков, количество и качество налоговых претензий возросло, увеличилось и количество дел в арбитражных судах, рассмотренных в пользу налоговых инспекций. При этом, на взгляд автора, при рассмотрении данных дел зачастую игнорируется основной принцип налогового права – презумпция добросовестности налогоплательщика.
При рассмотрении вопроса о правомерности налоговых претензий к компании в случае выявления недобросовестности его контрагентов принципиальным является тот факт, что в осуществлении тех или иных хозяйственных операций задействованы, помимо непосредственно контрагента, также и его поставщики и подрядчики. Как следствие, при проявлении осмотрительности при выборе контрагента первого звена в рамках налогового консалтинга налогоплательщик в силу продиктованных рынком бизнес-процессов не знает и, наверное, не должен знать (если нет на то деловых причин) контрагентов последующих звеньев, привлекаемых его собственным поставщиком. В связи с чем проверить последних зачастую просто не представляется возможным.
А отсутствие четких правил в определении лица, получившего необоснованную налоговую выгоду, позволяет налоговым органам произвольно, по своему усмотрению, «назначать» виновных лиц для взыскания полученной в «цепочке» необоснованной налоговой выгоды или же взыскивать одну и ту же необоснованную налоговую выгоду со всех участников «цепочки».
В этой связи важнейшим моментом в данной категории дел является не только доказывание налоговым органом наличия формирования в «цепочке» необоснованной налоговой выгоды, но и наличие вины в ее получении конкретного налогоплательщика, которому предъявляются налоговые претензии.
Однако при отсутствии необходимости доказывать вину конкретного налогоплательщика в получении необоснованной налоговой выгоды, например, в силу аффилированности или взаимозависимости с контрагентами, остальные формальные критерии (отсутствие реальности операций между контрагентом первого звена и его субпоставщиками или субподрядчиками, факт неуплаты налогов контрагентами и др.) могут свидетельствовать против добросовестного налогоплательщика, что мы и наблюдаем в подавляющем большинстве налоговых дел, разрешаемых в пользу бюджета.
Вследствие указанного на рынке сформировалось мнение, что претензии налоговой инспекции, связанные с фактом взаимодействия с недобросовестными контрагентами, заведомо выигрышны для налоговых органов в судах и перспектив для их обжалования для налогоплательщика нет.
Однако это не совсем так. Ярким примером этому служит Определение Верховного суда от 29.11.2016 по делу № А40-71125/2015 по делу ООО «Центррегионуголь».
«Методическое пособие» от ВС РФ по вопросам доказывания в налоговых спорах о недобросовестных контрагентах
Указанное Определение вынесено по делу о недобросовестных контрагентах и принято оно в пользу налогоплательщика. Не являясь единственным делом в данной категории в пользу бизнеса (см., напр., Определение ВС РФ от 01.02.2016 по делу № А63-9913/2014 (дело «Центр-Продукт»), постановление Арбитражного суда Центрального округа от 10.02.2016 по делу № А64-2400/2014 (дело «Тамбовского спиртоводочного предприятия «Талвис»)), данное судебное решение, тем не менее, имеет важное психологическое значение в силу своей успешности для налогоплательщиков.
Кроме того, данное решение ВС РФ в силу развернутости и подробности правовой позиции выступает, в некотором роде, методическим пособием, задавая ориентиры, что и как должны доказывать налогоплательщики и налоговые органы в данной категории дел. Ниже рассмотрим более подробно эти критерии.
Как следует из материалов дела, налоговый орган установил, что контрагент налогоплательщика не имеет в своем распоряжении управленческого, технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений и транспортных средств, вследствие чего инспекция пришла к выводу о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды за счет уменьшения налогооблагаемой прибыли на расходы по приобретению товаров у контрагента и применения налоговых вычетов по НДС по операциям с данной организацией.
Более того, представленные обществом документы в подтверждение приобретения товаров признаны инспекцией недостоверными, поскольку по результатам проведенной в ходе налоговой проверки почерковедческой экспертизы установлено, что подписи, выполненные на документах от имени генерального директора контрагента, ему в действительности не принадлежат. Позиция налогоплательщика осложнялась и тем, что единственный производитель товара, который приобретался обществом у контрагента, отрицал поставку данного товара как самому контрагенту, так и лицам, которые в соответствии с банковской выпиской поставляли товар данному контрагенту.
Несмотря на казалось бы типично проигрышную позицию налогоплательщика, суды первой и апелляционной инстанции поддержали последнего. Однако окружной суд кассационной инстанции отменил данные судебные акты и в удовлетворении требований налогоплательщика отказал. Определением ВС РФ, в свою очередь, решение инспекции признано недействительным.
Анализируя судебные акты по данному делу, можно выделить четыре основных критерия успешного исхода в целом для дел данной категории.
Доказательство соблюдения всех условий, необходимых для признания расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС обоснованными
Обращает на себя внимание тот факт, что среди стандартных, предусмотренных законом условий (принятие товаров на учет, приобретение товаров для деятельности, облагаемой НДС, наличие счетов-фактур и первичных документов — для НДС; экономическая оправданность и документальная подтвержденность расходов — для целей исчисления налога на прибыль), суд первой инстанции отдельно обратил внимание на факт оплаты товаров. Несмотря на то, что данное основание давно не является условием для применения вычетов по НДС и не являлось таковым для признания расходов по налогу на прибыль, в делах о необоснованной налоговой выгоде важно обосновывать взаимоотношения с контрагентом на рыночных условиях, поскольку обратное может свидетельствовать о наличии аффилированности или взаимозависимости.
Поэтому все мельчайшие деловые детали взаимодействия с контрагентами, пусть и не предусмотренные законом как основания для получения обоснованной налоговой выгоды, такие как, в частности, оплата товаров, могут иметь значение. Равно как и юридические детали.
Представитель налогоплательщика проанализировал заключение эксперта, подготовленное по инициативе налогового органа и якобы свидетельствовавшее о подписании первичных документов директором контрагента, а иным лицом.
В результате данного анализа было обнаружено, что при проведении экспертизы было допущено отклонение от методик экспертизы и экспертом не было исследовано достаточное количество образцов почерка (в частности, не были исследованы экспериментальные и свободные образцы подписи директора контрагента, для получения которых налоговому органу и эксперту потребовалось бы встретиться с директором), в результате чего заключение было исключено из перечня доказательств. А при его отсутствии доказательством соверешения операций служат документы, представленные налогоплательщиком в ходе проверки.
Рыночный уровень примененных цен. В развитие вышеизложенного тезиса о бизнес-деталях суды, включая ВС РФ, отдельно отметили, что цена приобретения товара у поставщика соответствовала рыночному уровню, что при отсутствии иных доказательств позволяет сделать вывод о вступлении налогоплательщика в отношения с данным контрагентом на обычных условиях, что важно в делах о необоснованной налоговой выгоде. Ведь в большинстве случаев при использовании в цепочке поставщиков «фирм-однодневок» цена приобретения товаров (работ, услуг) для налогоплательщика завышается.
Доказательства реальности совершенных операций (вопрос был и остается ключевым)
Суды вслед за налогоплательщиком дали оценку обстоятельствам поставки каждой партии товара (этому посвящено 8 страниц решения суда первой инстанции, в разрезе: счет-фактура, товарная накладная, документы о качестве товара, документы на перевозку (железнодорожная накладная, доказательства времени и места разгрузки), подтверждение оплаты) и его реализации покупателям общества.
Свое участие в организации процесса доставки угля налогоплательщику железнодорожным транспортом подтвердил в ходе допроса в порядке статьи 90 Налогового кодекса и руководитель компании-перевозчика, которую для этих целей привлекал контрагент.
Верховным судом РФ отдельно отмечен важный тезис, который целесообразно использовать в аналогичных делах в свою защиту бизнесу.
Противоречия в доказательствах, подтверждающих последовательность товародвижения от изготовителя к налогоплательщику, но не опровергающих сам факт поступления товара налогоплательщику, равно как и факты неисполнения соответствующими участниками сделок (поставщиками первого, второго и более дальних звеньев по отношению к налогоплательщику) обязанности по уплате налогов, сами по себе не могут являться основанием для возложения соответствующих негативных последствий на налогоплательщика, выступившего покупателем товаров.
Между тем, из материалов дела не следует, что в ходе налоговой проверки инспекцией, как это вытекает из пункта 4 статьи 89 Налогового кодекса, были предприняты меры по устранению противоречий между полученными от производителя угля сведениями о покупателях угля и данными о перевозке этого товара железнодорожным транспортом по заказу общества «Терминал». Инспекция ограничилась анализом движения денежных средств по счетам общества «Терминал» и контрагентов последующих звеньев, не установив, каковы признаки сопричастности к этому налогоплательщика – покупателя товаров, по какой причине исключается причастность к данным действиям изготовителя товара.
По мнению автора, вышеизложенное можно расценивать как указание Верховного суда РФ для нижестоящих судов требовать от инспекции более обоснованной аргументации и доказательств в своей позиции, а равно объяснять «причастность» к выявленным нарушениям самого налогоплательщика.
Доказательства проявления осмотрительности при выборе контрагента
Как разъяснено в пункте 10 постановления Пленума ВАС РФ № 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.
Верховный суд РФ в данном деле повторил звучавшие и в других судебных актах критерии осмотрительности для признания ее должной.
Так, ВС РФ указал, что «оценивая доводы налогового органа и налогоплательщика, касающиеся проявления должной осмотрительности, необходимо иметь в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении выбора контрагента субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта (постановление Президиума ВАС РФ от 25.05.2010 № 15658/09).
Следовательно, опровергая проявление должной осмотрительности, налоговый орган вправе приводить аргументы о том, что налогоплательщик исходил лишь из коммерческой привлекательности сделки и не придавал значения добропорядочности контрагентов, а также доказывать, что налогоплательщик должен был знать о допускаемых контрагентами нарушениях.
В свою очередь налогоплательщик может дать объяснение тому, какие соответствующие деловому обороту критерии учитывались им при выборе контрагента, доказывать свою осведомленность о том, каким образом (за счет каких ресурсов, с привлечением каких соисполнителей и т.п.) должен был исполняться договор».
К сожалению, озвученный подход возлагает на налогоплательщиков достаточно широкий круг обязательств, не продиктованных исключительно бизнес-логикой: не будет считаться надлежащим образом обоснованным выбор контрагента по коммерческим причинам, необходимо проверять репутацию, платежеспособность (что совсем спорно применительно к поставщикам), опыт, возможность предоставить обеспечение и др.
Тем не менее, данные выводы предоставляют определенность в выборе критериев осмотрительности и распределяют бремя доказывания между налогоплательщиком и налоговым органом: первый должен доказать не только коммерческую привлекательность сделки (которая, как указано в начале статьи, может достигаться за счет уклонения от уплаты налогов контрагентами), но и «добропорядочность» контрагента и его способность выполнить свои обязательства, второй — что налогоплательщик не проявил осмотрительность и осведомлен о нарушениях, допускаемых контрагентами.
В рамках рассматриваемого дела суды первой и апелляционной инстанций установили, что при заключении договора с контрагентом налогоплательщик исходил из сведений о возможности и способе поставки товара, которые были сообщены ему уполномоченным представителем поставщика, в дальнейшем допрошенного и подтвердившего данные обстоятельства.
В такой ситуации подготовка доказательств осведомленности о способе исполнения контрагентом своих обязательств будет являться своего рода «охранной грамотой» при сомнениях налогового органа и суда в проявлении осмотрительности (при условии совпадения декларируемого способа с фактическим).
Отсутствие доказательств виновности в совершении налогового правонарушения именно данного налогоплательщика, привлекаемого к ответственности
Очевидно, что необоснованная налоговая выгода может быть получена:
- вследствие действий самого налогоплательщика (например, при неправомерном применении им налоговой льготы либо пониженной налоговой ставки);
- вследствие ненадлежащего исполнения контрагентами налогоплательщика либо их контрагентами своих налоговых обязательств.
В отличие от первого случая, во втором принципиально важным является наличие (либо отсутствие) приведенных налоговым органом доказательств вины именно этого налогоплательщика (а не вины его контрагента (-ов)), выражающейся в его действиях либо в бездействии).
В свете указанного представляются важными выводы Верховного суда РФ о том, что налоговый орган вправе (и несет негативные последствия в случае, если не воспользуется данным правом):
- установить, каковы признаки причастности к выявленным нарушениям и несоответствиям самого налогоплательщика – покупателя товаров, по какой причине исключается причастность к данным действиям изготовителя товара (см. пункт про реальность)
- доказывать, что налогоплательщик должен был знать о допускаемых контрагентами нарушениях (см. пункт про осмотрительность).
По мнению автора, данные положения Определения ВС РФ являются очень важными и показательными, задавая ориентиры пределов доказывания: налоговые органы не только не могут ограничиться только констатацией допущенных нарушений (в основном контрагентами налогоплательщиками), но и должны обосновать причастность к данным нарушениям самого налогоплательщика, привлекаемого к ответственности.
В заключение необходимо отметить, что как минимум до принятия закона о необоснованной налоговой выгоде (проект которого сейчас активно обсуждается в профессиональном сообществе) ни один судебный акт арбитражных судов по данной категории дел не будет являться гарантией аналогичного подхода при разрешении других дел, каждое из которых уникально своими фактическими обстоятельствами.
Тем не менее, хочется рассчитывать на то, что позиции проанализированного Определения ВС РФ будут услышаны и реализованы нижестоящими судами.