Имеет ли право компания заканчивать свой финансовый год 30 июня в соответствии с мсфо

Целью промежуточной финансовой отчетности является предоставление информации об изменениях, произошедших после представления последней годовой финансовой отчетности.

МСФО (IAS) 34 «Промежуточная финансовая отчетность» определяет порядок подготовки промежуточной финансовой отчетности в соответствии с МСФО, но устанавливает каких-либо требований к тому, какие компании и организации должны ее подготавливать и как часто.

Как правило, местное законодательство предписывает подготовку промежуточной финансовой отчетности ежеквартально или раз в полгода.

Промежуточным периодом (англ. ‘interim period’) считается отчетный финансовый период короче полного финансового года [см. определение в IAS 34].

МСФО (IAS) 34 требует представления только сокращенной финансовой отчетности с пояснительными примечаниями. Такие финансовые отчеты обычно значительно короче, чем полный комплект годовой финансовой отчетности. Однако законодательство некоторых странах может требовать, чтобы публичные компании публиковали полную финансовую отчетность и за промежуточные периоды.

Очевидно, что МСФО (IAS) 34 не запрещает подготовку полного комплекта финансовой отчетности за промежуточный период.

Компоненты, форма и содержание промежуточной финансовой отчетности.

Комплект промежуточной финансовой отчетности должен включать в себя все основные финансовые отчеты, но в сокращенной форме [см. параграф IAS 34:8].

«Сокращенный отчет» означает, что в отчет необходимо включать как минимум все заголовки и промежуточные итоги, использованные в последней годовой финансовой отчетности [см. параграф IAS 34:10].

Но при этом стандарт предписывает включать дополнительные статьи и примечания, если их отсутствие в сокращенной отчетности может вводить в заблуждение.

Некоторые компании представляют в промежуточной отчетности те же статьи, что и в годовой отчетности, другие компании объединяют менее значимые статьи.

Предполагается, что пользователям промежуточной отчетности также доступна последняя годовая финансовая отчетность компании, поэтому промежуточный отчет должен фокусироваться на значительных событиях и операциях, имевших место в течение промежуточного периода (см. параграфы IAS 34:15-15A).

Параграф IAS 34.15B содержит не исчерпывающий перечень примеров операций и событий, которые необходимо раскрывать в примечаниях, если они произошли и являются значительными.

Кроме того, в параграфе IAS 34.16A содержится перечень информации, которую необходимо включить в промежуточный финансовый отчете (промежуточный отчет в соответствии с IAS 34 включает в себя промежуточные финансовые отчеты и другие документы).

Этот же параграф позволяет компаниям указывать перекрестные ссылки на другие документы (например, комментарии руководства), которые доступны пользователям вместе с самой промежуточной отчетностью и в то же время. Такие перекрестные ссылки, позволяющие удовлетворить требования МСФО к раскрытию информации, не допускаются для годовой финансовой отчетности.

Периоды представления промежуточной финансовой отчетности.

Параграфы IAS 34:20-22 определяют, за какие периоды должна представляться промежуточная финансовая отчетность, как показано в таблице ниже:

	Компания отчитывается раз в полгода	Компания отчитывается ежеквартально
Отчет о финансовом положении	на 30 июня 20X1 / 31 дек. 20X0	на 30 июня 20X1 / 31 дек. 20X0
Отчет о прибылях и убытках и совокупном доходе	6 месяцев, на 30 июня 20X1 / 30 июня 20X0	6 месяцев, на 30 июня 20X1 / 30 июня 20X0 3 месяца, на 30 июня 20X1 / 30 июня 20X0
Отчет о движении денежных средств	6 месяцев, на 30 июня 20X1 / 30 июня 20X0	6 месяцев, на 30 июня 20X1 / 30 июня 20X0
Отчет об изменениях в собственном капитале	6 месяцев, на 30 июня 20X1 / 30 июня 20X0	6 месяцев, на 30 июня 20X1 / 30 июня 20X0

Информация, представленная в примечаниях к отчетности за промежуточный период должна быть представлена за период с даты начала финансового года до соответствующей даты, даже для компаний, отчитывающихся ежеквартально (параграф IAS 34:16A). Сравнительная информация в примечаниях не требуется.

Когда предприятие делает ретроспективный пересчет или реклассификацию предыдущих периодов, МСФО (IAS) 34 не требует представлять «третью колонку» (т.е. сравнительную информацию за предшествующий период) в отчете о финансовом положении, как это требуется в годовой финансовой отчетности в соответствии с параграфом IAS 1:10(f).

Существенность в промежуточной финансовой отчетности.

Раскрытие информации о суждениях, связанных с оценкой существенности финансовых данных, требуется в промежуточной финансовой отчетности так же, как и в годовой.

Более подробно критерии существенности для промежуточной отчетности рассмотрены в этой публикации:

Существенность в стандартах МСФО и финансовой отчетности.

Признание и оценка в промежуточной финансовой отчетности.

К промежуточной и годовой отчетности должна применяться та же учетная политика. Это, конечно, не касается изменений в учетной политике, сделанных и применяемых в соответствии с МСФО (IAS) 8, которые также влияют на годовые финансовые отчеты (см. параграф 34:28-36).

IAS 34 гласит, что частота представления отчетности не должна влиять на годовые результаты, поэтому оценка статей на конец каждого промежуточного периода должна производиться за период с начала года до соответствующей даты. В частности, это означает, что признание доходов, расходов, активов или обязательств не должно быть отложенным или досрочным только из-за подготовки финансовой отчетности за промежуточный период.

Есть, однако, случаи, когда МСФО (IAS) 34 позволяет принимать во внимание данные за весь год в промежуточной финансовой отчетности — см. ниже.

IAS 34 считает приемлемым, что оценки, сделанные для промежуточных периодов будут не столь точны и подробна, как для годовой финансовой отчетности (параграфы IAS 34:41-42).

Обесценение активов.

Стандарт не требует, чтобы тест на обесценение активов проводился при закрытии каждого промежуточного периода, достаточно только оценки наличия признаков обесценения.

Один из спорных вопросов, обсуждавшихся Советом по МСФО (IASB), — можно ли убыток от обесценение гудвила, признанный в течение промежуточного периода, восстановить в годовой финансовой отчетности за тот же год.

С одной стороны, МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов» запрещает восстанавливать убыток от обесценения гудвила, с другой стороны, IAS 34 гласит, что частота представления отчетности не должна влиять на ее годовые результаты.

В результате этой дискуссии появилось разъяснение КРМФО (IFRIC) 10, которое явно запрещает восстанавливать убыток от обесценения гудвила, признанный в течение промежуточных периодов.

Нематериальные активы, созданные самой компанией.

Признание отложенных затрат (расходов будущих периодов) в качестве активов в промежуточном отчете о финансовом положении в надежде, что критерии признания созданных компанией нематериальных активов (установленные в IAS 36 «Нематериальные активы») будут соблюдены только в конце финансового года не допускается.

Налоги на фонд заработной платы и страховые взносы.

В большинстве стран налоги на заработную плату и страховые взносы уплачиваются в зависимости от определенного уровня годового вознаграждения каждого работника. Поэтому эти выплаты снижаются к концу календарного года, когда работники с высоким заработком превышают заданный размер вознаграждения за год.

Параграф IAS 34:B1 (в руководстве к стандарту) требует оценки средней годовой эффективной ставки налога или взносов на заработную плату и применения ее в промежуточных периодах. Это требование приводит к тому, что расходы, признанные в течение промежуточного периода могут оказаться ниже, чем выплаты, производимые компанией. Таким образом, часть платежей будет признана в качестве актива (расходов будущих периодов) и отнесена на расходы позднее в течение года.

На практике это требование редко соблюдается, то есть компании относят на расходы все платежи, по мере их осуществления.

Оплачиваемые отпуска и праздничные дни.

Признание обязательств и расходов на оплачиваемое отсутствие на работе переносится на будущие периоды в промежуточной финансовой отчетности на основании тех же критериев, что в годовой финансовой отчетности (параграф IAS 34:B1 руководства к стандарту).

Это приводит к тому, что компании, представляющие промежуточную финансовую отчетность перед наступлением пика отпускного / курортного сезона, должны признавать более высокий объем обязательств, даже если работники использовать остаток ежегодного отпуска в течение остальной части года.

Актуарные оценки вознаграждений работников.

Параграф IAS 34:B9 руководства к стандарту устанавливает, что компании не должны обновлять актуарные оценки на каждую промежуточную отчетную дату. Стоимость услуг и процентные расходы признаются как определенные в соответствии с последней имеющейся оценкой.

Компании необходимо скорректировать оценку с учетом «значительных колебаний рынка», но на практике это часто означает обновление ставки дисконтирования.

Если есть какой-либо разовые расходы — они должны быть признаны в промежуточной финансовой отчетности. При существенных разовых событиях может потребоваться дополнительная актуарная оценка.

Скидки на объем закупок и прочие скидки.

Все предусмотренные договорами скидки на объем и прочие скидки, следует признавать в течение переходного периода в составе выручки и расходов, при условии, что существует вероятность того, что они будут получены или вступят в силу (параграф IAS 34:B23 руководства к стандарту).

Обратите внимание, что этот подход нельзя применять к дискреционным скидкам, т.е. к скидкам которые не закреплены юридически в договоре и не подлежат однозначному исполнению.

Налог на прибыль в промежуточной отчетности.

В параграфе IAS 34:30(c) говорится, что расходы по налогу прибыль признаются в каждом промежуточном периоде на основании лучшей расчетной оценки средневзвешенной годовой ставки налога на прибыль, ожидаемой за полный финансовый год. См. также параграфы IAS 34:B12-В22 руководства по применению.

Для юрисдикций с прогрессивной ставкой налога, ожидаемая средневзвешенная годовая ставка налога на прибыль применяется к фактическим результатам за переходный период. Если к определенным статьям применяются налоговые льготы (например, капитальным затратам на новые технологии), они также применяются к квалифицированным статьям, признаваемым в течение промежуточного периода.

Кроме того, использование перенесенных налоговых убытков признается в течение переходного периода, если компания получает налогооблагаемый доход за этот период.

Сезонные предприятия.

Компании, ведущие ярко выраженный сезонный бизнес, не могут откладывать признание или признавать заранее доходы / расходы на дату промежуточной отчетности, если такой подход не требуется другими МСФО на дату окончания финансового года компании (см. параграфы IAS 34:37-39).

Параграф IAS 34:21 поощряет, но не требует, чтобы такие компании представляли дополнительную финансовую информацию за 12 месяцев, заканчивающихся на дату окончания промежуточного периода и сравнительную информацию за предыдущие 12 месяцев. Но это редко встречается на практике.

В любом случае, пояснительные комментарии о сезонности или цикличности операций в промежуточных периодах требуются в соответствии с параграфом IAS 34.16A(b).

Прочие вопросы.

Параграф IAS 8.31 требует раскрытия информации о стандартах МСФО, которые были выпущены, но еще не вступили в силу.

Это раскрытие конкретно не требуется IAS 34, но если есть события с существенным влиянием на компанию, соответствующее раскрытие необходимо на основе общих требований IAS 34.

Такие изменения могут быть связаны, в том числе, с выпуском нового МСФО, оказывающего существенное влияние на компанию, или оценкой эффекта от первоначального применения МСФО.

Источник

Из нашей статьи вы узнаете:

МСФО, или международные стандарты финансовой отчётности — это свод правил, по которым оформляются документы с результатами хозяйственной деятельности предприятия. В России МСФО начали применяться с 1998 года. В 208-ФЗ указан перечень организаций, которые на сегодняшний день обязаны оформлять отчётность по международным нормам.

Важно: параллельно с отчётностью по МСФО эти организации обязаны вести бухучёт по нормам российского законодательства.

Что такое МСФО

Правила бухгалтерского, налогового и финансового учёта в разных странах не всегда совпадают. Это усложняет международное взаимодействие контрагентов и не даёт бизнесу выходить за пределы одного государства. Поэтому с 1973 года существуют единые стандарты для ведения учёта и подготовки отчётности.

МСФО включает в себя комплекс стандартов, интерпретаций и приложений. Также существуют рекомендации по внедрению и использованию международных правил.

Информацию из отчётности по МСФО используют следующие категории организаций:

контрагенты компании, которые могут оценить финансовые показатели до принятия экономических решений;
инвесторы, которые принимают решение о вложении средств в действующие проекты;
государственные структуры, которые контролируют определённые сферы деятельности.

Использование международных стандартов отчётности гарантирует, что информация в ней полная, объективная и достоверная. Также стандарты и интерпретации содержат правила ведения финансового учёта и рекомендации о том, как следует отражать хозяйственные операции, чтобы это было понятно зарубежным коллегам.

Кто должен сдавать отчётность МСФО

Формировать консолидированную финансовую отчётность по правилам МСФО обязана организация, если она одновременно:

контролирует одну или несколько компаний. Такая организация называется материнской, а подконтрольные ей — дочерними. При этом есть исключения, когда материнская компания не обязана составлять консолидированную отчётность по группе;
попадает под действие Закона 208-ФЗ.

По закону формировать отчётность по правилам МСФО должны:

кредитные организации;
страховые организации;
негосударственные пенсионные фонды и управляющие компании инвестиционных фондов, паевых инвестиционных фондов и негосударственных пенсионных фондов;
клиринговые организации;
федеральные государственные унитарные предприятия, перечень которых утверждён Правительством РФ;
акционерные общества, акции которых находятся в федеральной собственности и перечень которых утверждён Правительство РФ;
иные организации-эмитенты, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам путём их включения в котировальный список.

Также организация может быть обязана сдавать отчётность по МСФО на основании отдельных ФЗ, своих учредительных документов или по собственной инициативе.

Требования 208-ФЗ обязаны соблюдать не только материнские компании, но и организации, которые не образуют группу. Они сдают не консолидированную, а индивидуальную финансовую отчётность по правилам МСФО. И в наименовании такой отчётности слово «консолидированная» не используют.

От отчётности МСФО освобождены некоторые категории налогоплательщиков. В первую очередь это организации государственного сектора.

Не сдаёт отчётность МСФО материнская компания, которая удовлетворяет всем следующим условиям:

она сама является дочерней организацией, находится в полной или частичной собственности другой организации. Все собственники, включая тех, кто в иных случаях не имеет права голоса, были проинформированы о том, что материнская организация не будет представлять консолидированную финансовую отчётность, и не возражают против этого;
долговые и долевые инструменты материнской организации не обращаются на открытом рынке (на внутренней либо зарубежной фондовой бирже или на внебиржевом рынке, включая местные и региональные рынки);
материнская организация не представляла и не находится в процессе представления своей финансовой отчётности комиссии по ценным бумагам или иному регулирующему органу в целях выпуска инструментов любого класса на открытый рынок;
конечная или любая промежуточная материнская организация указанной материнской организации подготавливает финансовую отчётность в соответствии с МСФО. Отчётность доступна для открытого пользования. В этой отчётности дочерние организации консолидируются или оцениваются по справедливой стоимости через прибыль и убыток в соответствии с МСФО (IFRS) 10.
Материнская компания, которая является инвестиционной организацией. Но только если она должна оценивать все свои дочерние организации по справедливой стоимости через прибыль или убыток в соответствии с МСФО (IFRS) 9, МСФО (IFRS) 39.

Материнская организация также может не консолидировать финансовую отчётность, если одновременно отвечает двум условиям:

дочерние организации несущественны для отчётности;
решение не консолидировать по ним отчётность принято не для того, чтобы исказить показатели финансового положения.

Срок сдачи отчётности МСФО

Годовую консолидированную финансовую отчётность сдают не позднее чем через 120 дней после окончания отчётного года, но до общего собрания акционеров. Перед сдачей информацию из отчётности доводят до сведения всех акционеров.

Промежуточную консолидированную финансовую отчётность сдают не позднее 60 дней после окончания отчётного периода, за который её составили.

Опубликовать отчётность необходимо в течение 30 дней после того, как её представили пользователям.

Из чего состоит отчётность МСФО: список форм

В отчётность по правилам МСФО входят следующие формы:

Отчёт о финансовом положении на дату окончания периода

В нём отражается стоимость активов, обязательств и собственного капитала предприятия на отчётные даты. Это основной отчёт в системе МСФО. Его аналог в российской системе бухучёта — бухгалтерский баланс.

Отчёт о совокупном доходе за период

В этом отчёте содержится величина прибылей, убытков и изменений прочего совокупного дохода за отчётный период. Составление и представление отчёта о совокупном доходе регулируется МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчётности». В нём указан минимальный перечень статей доходов и расходов, которые нужно отразить в отчёте. Предприятие должно их расшифровывать, если это необходимо для понимания его финансовых результатов.

Отчёт об изменениях в капитале за период

В нём отражается величина каждого компонента собственного капитала на отчётные даты и изменение этих компонентов. Составление и представление отчёта об изменениях в капитале регулируется МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчётности». Структура отчёта включает в себя информацию о собственном капитале на начало периода, операциях за период и размере капитала на конец периода.

Отчёт о движении денежных средств

В этом отчёте отражается поступление и выбытие денежных средств и их эквивалентов за отчётный период. Составление и представление отчёта о движении денежных средств регулируется одноимённым МСФО (IAS) 7. Этот отчёт представляют все предприятия.

Примечания к отчётности

Примечания состоят из краткого обзора основных принципов учётной политики и прочей пояснительной информации.

Согласно МСФО (IAS) 1, в примечаниях должна быть указана следующая информация:

раскрытие учётной политики: основы оценки и каждый конкретный вопрос учётной политики, имеющий значение для правильного понимания финансовой отчётности;
раскрытие информации по каждому элементу финансовой отчётности в соответствии с МСФО;
обеспечение дополнительной информации, которая не представлена в самой финансовой отчётности, но необходима для достоверного представления.

Примечания должны располагаться в том же порядке, что и статьи отчётов, и содержать перекрёстные ссылки. Степень детализации при представлении каждой статьи отчётности зависит от требований каждого МСФО (IFRS), а также от величины и характера статей.

Помимо прочего, в примечаниях указывают сумму дивидендов, предложенных или объявленных до даты утверждения финансовой отчётности, но не признанных в качестве распределения прибыли в пользу собственников в течение отчётного периода, а также соответствующая сумма в расчёте на одну акцию.

Отчёт о финансовом положении на начало самого раннего сравнительного периода

Такой отчёт предприятие представляет только в том случае, если оно применяет учётную политику ретроспективно или осуществляет ретроспективный пересчёт статей в своей финансовой отчётности, а также если реклассифицирует статьи в своей финансовой отчётности.

Сдавать отчетность удобнее с сервисом 1С-Отчетность. Всегда актуальные формы в редакторе отчетов и подсказки по заполнению помогут избежать ошибок. Следите за перемещением отчетности до контролирующего органа. Настройте СМС-уведомления, которые сообщат об успешной сдаче отчетов или новом требовании из ФНС.

Источник

(в ред. Федерального закона от 26.04.2007 N 63-ФЗ)

(см. текст в предыдущей редакции)

1. Операции по исполнению бюджета завершаются 31 декабря, за исключением операций, указанных в пункте 2 настоящей статьи.

Завершение операций по исполнению бюджета в текущем финансовом году осуществляется в порядке, установленном финансовым органом (органом управления государственным внебюджетным фондом) в соответствии с требованиями настоящей статьи.

(в ред. Федерального закона от 26.07.2019 N 199-ФЗ)

(см. текст в предыдущей редакции)

2. Завершение операций органами Федерального казначейства по распределению в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса поступлений отчетного финансового года между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации и их зачисление в соответствующие бюджеты производится в первые пять рабочих дней текущего финансового года. Указанные операции отражаются в отчетности об исполнении бюджетов отчетного финансового года.

КонсультантПлюс: примечание.

О выявлении конституционно-правового смысла п. 3 ст. 242 см. Постановление КС РФ от 18.07.2018 N 33-П.

3. Бюджетные ассигнования, лимиты бюджетных обязательств и предельные объемы финансирования текущего финансового года прекращают свое действие 31 декабря.

До последнего рабочего дня текущего финансового года включительно орган, осуществляющий казначейское обслуживание исполнения бюджета, обязан оплатить санкционированные к оплате в установленном порядке бюджетные обязательства в пределах остатка средств на едином счете бюджета.

(в ред. Федерального закона от 27.12.2019 N 479-ФЗ)

(см. текст в предыдущей редакции)

4. Не использованные получателями бюджетных средств остатки бюджетных средств, находящиеся не на едином счете бюджета, не позднее двух последних рабочих дней текущего финансового года подлежат перечислению получателями бюджетных средств на единый счет бюджета, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

(в ред. Федерального закона от 29.11.2021 N 384-ФЗ)

(см. текст в предыдущей редакции)

5. Не использованные по состоянию на 1 января текущего финансового года межбюджетные трансферты, полученные в форме субсидий, субвенций и иных межбюджетных трансфертов, имеющих целевое назначение, за исключением межбюджетных трансфертов, источником финансового обеспечения которых являются бюджетные ассигнования резервного фонда Президента Российской Федерации, подлежат возврату в доход бюджета, из которого они были ранее предоставлены, в течение первых 15 рабочих дней текущего финансового года. Не использованные по состоянию на 1 января текущего финансового года межбюджетные трансферты, предоставленные бюджетам государственных внебюджетных фондов Российской Федерации, подлежат возврату в доход бюджета, из которого они были ранее предоставлены, в течение 15 рабочих дней текущего финансового года, если иное не установлено федеральным законом о бюджете государственного внебюджетного фонда Российской Федерации.

(см. текст в предыдущей редакции)

Абзац утратил силу. — Федеральный закон от 09.04.2009 N 58-ФЗ.

(см. текст в предыдущей редакции)

Принятие главным администратором средств бюджета субъекта Российской Федерации (местного бюджета), бюджета государственного внебюджетного фонда решения о наличии (об отсутствии) потребности в указанных в абзаце первом настоящего пункта межбюджетных трансфертах, не использованных в отчетном финансовом году, а также их возврат в бюджет, которому они были ранее предоставлены, при принятии решения о наличии в них потребности осуществляются не позднее 30 рабочих дней со дня поступления указанных средств в бюджет, из которого они были ранее предоставлены, в соответствии с отчетом о расходах соответствующего бюджета, источником финансового обеспечения которых являются указанные межбюджетные трансферты, сформированным и представленным в порядке, установленном главным администратором средств бюджета субъекта Российской Федерации (местного бюджета), бюджета государственного внебюджетного фонда.

(абзац введен Федеральным законом от 22.10.2014 N 311-ФЗ; в ред. Федеральных законов от 29.12.2015 N 406-ФЗ, от 03.07.2016 N 345-ФЗ, от 28.12.2017 N 434-ФЗ)

(см. текст в предыдущей редакции)

В соответствии с решением главного администратора средств бюджета субъекта Российской Федерации (местного бюджета), бюджета государственного внебюджетного фонда о наличии потребности в межбюджетных трансфертах, полученных в форме субсидий, субвенций и иных межбюджетных трансфертов, имеющих целевое назначение, межбюджетных трансфертах бюджетам государственных внебюджетных фондов, за исключением межбюджетных трансфертов, источником финансового обеспечения которых являются бюджетные ассигнования резервного фонда Президента Российской Федерации, не использованных в отчетном финансовом году, согласованным с соответствующим финансовым органом, органом управления государственным внебюджетным фондом в определяемом ими порядке, средства в объеме, не превышающем остатка указанных межбюджетных трансфертов, могут быть возвращены в текущем финансовом году в доход бюджета, которому они были ранее предоставлены, для финансового обеспечения расходов бюджета, соответствующих целям предоставления указанных межбюджетных трансфертов.

(см. текст в предыдущей редакции)

Порядок принятия решений, предусмотренных абзацем четвертым настоящего пункта, устанавливается нормативными правовыми актами Правительства Российской Федерации, высшего исполнительного органа государственной власти субъекта Российской Федерации, муниципальными правовыми актами местной администрации, регулирующими порядок возврата межбюджетных трансфертов соответственно из бюджетов государственных внебюджетных фондов Российской Федерации, бюджетов субъектов Российской Федерации, бюджетов территориальных государственных внебюджетных фондов, местных бюджетов.

(абзац введен Федеральным законом от 03.07.2016 N 345-ФЗ; в ред. Федерального закона от 28.12.2017 N 434-ФЗ)

(см. текст в предыдущей редакции)

В случае, если неиспользованный остаток межбюджетных трансфертов, полученных в форме субсидий, субвенций и иных межбюджетных трансфертов, имеющих целевое назначение, межбюджетных трансфертов бюджетам государственных внебюджетных фондов, за исключением межбюджетных трансфертов, источником финансового обеспечения которых являются бюджетные ассигнования резервного фонда Президента Российской Федерации, не перечислен в доход соответствующего бюджета, указанные средства подлежат взысканию в доход бюджета, из которого они были предоставлены, в порядке, определяемом соответствующим финансовым органом, органом управления государственным внебюджетным фондом с соблюдением общих требований, установленных Министерством финансов Российской Федерации.

(см. текст в предыдущей редакции)

Взыскание неиспользованных межбюджетных трансфертов, предоставленных из федерального бюджета, осуществляется в порядке, установленном Министерством финансов Российской Федерации.

5.1. Бюджетные ассигнования резервного фонда Правительства Российской Федерации для оказания финансовой помощи бюджетам субъектов Российской Федерации по решению Правительства Российской Федерации подлежат увеличению сверх объемов, предусмотренных федеральным законом о федеральном бюджете на текущий финансовый год, в пределах не использованных по состоянию на 1 января текущего финансового года субсидий и иных межбюджетных трансфертов, имеющих целевое назначение, возвращенных в доходы федерального бюджета и не учтенных при утверждении общего объема доходов федерального бюджета.

(п. 5.1 введен Федеральным законом от 18.07.2017 N 178-ФЗ; в ред. Федерального закона от 28.12.2017 N 434-ФЗ)

(см. текст в предыдущей редакции)

5.2. Установить, что остатки средств бюджета Федерального фонда обязательного медицинского страхования по состоянию на 1 января текущего финансового года (за исключением остатков межбюджетных трансфертов, предоставленных из федерального бюджета, и остатков средств, являющихся источниками внутреннего финансирования дефицита бюджета Федерального фонда обязательного медицинского страхования), а также средства, поступающие в текущем году сверх поступлений, утвержденных федеральным законом о бюджете Федерального фонда обязательного медицинского страхования на текущий финансовый год и плановый период, направляются в текущем финансовом году на основании решений Правительства Российской Федерации на обеспечение полномочий Федерального фонда обязательного медицинского страхования в сфере обязательного медицинского страхования с внесением соответствующих изменений в сводную бюджетную роспись бюджета Федерального фонда обязательного медицинского страхования с превышением общего объема расходов на текущий финансовый год, утвержденных федеральным законом о бюджете Федерального фонда обязательного медицинского страхования на текущий финансовый год и плановый период, без внесения изменений в соответствующий федеральный закон.

(п. 5.2 введен Федеральным законом от 21.11.2022 N 448-ФЗ)

6. Финансовый орган устанавливает порядок обеспечения получателей бюджетных средств при завершении текущего финансового года наличными деньгами, необходимыми для осуществления их деятельности в нерабочие праздничные дни в Российской Федерации в январе очередного финансового года.

7. Допускается наличие на конец текущего финансового года средств, размещенных в соответствии с настоящим Кодексом на банковских депозитах и депозитах в государственной корпорации развития «ВЭБ.РФ», а также средств по другим операциям по управлению остатками средств на едином счете бюджета.

(п. 7 введен Федеральным законом от 24.11.2008 N 205-ФЗ; в ред. Федеральных законов от 29.12.2015 N 406-ФЗ, от 14.11.2017 N 315-ФЗ, от 28.11.2018 N 453-ФЗ)

(см. текст в предыдущей редакции)

8. Остатки средств федерального бюджета (бюджета субъекта Российской Федерации) в иностранной валюте, образовавшиеся на 1 января текущего финансового года на счетах, открытых соответствующему финансовому органу в уполномоченной организации или другой специализированной организации, выполняющей функции генерального агента (агента) Правительства Российской Федерации, высшего исполнительного органа государственной власти субъекта Российской Федерации по обслуживанию государственных внешних долговых обязательств, не подлежат перечислению на единый счет соответствующего бюджета и используются в первой декаде января текущего финансового года для осуществления перечислений.

(п. 8 введен Федеральным законом от 07.05.2013 N 104-ФЗ; в ред. Федерального закона от 27.12.2019 N 479-ФЗ)

(см. текст в предыдущей редакции)

9. Остатки средств федерального бюджета и бюджета субъекта Российской Федерации, не использованные получателями бюджетных средств, находящиеся на специальных счетах, открытых в соответствии с условиями соглашений с международными финансовыми организациями, не подлежат перечислению получателями бюджетных средств на единый счет бюджета и подлежат использованию ими в текущем финансовом году на те же цели.

(п. 9 введен Федеральным законом от 07.05.2013 N 104-ФЗ)

Источник

Абзац утратил силу. — Федеральный закон от 09.04.2009 N 58-ФЗ.

См. все связанные документы >>>

Комментируемая статья регламентирует действия, которые должны быть выполнены по завершении финансового года.

Приказом Минфина России от 06.06.2008 N 56н утвержден Порядок завершения операций по исполнению федерального бюджета в текущем финансовом году.

Положение о порядке завершения в текущем финансовом году операций по счетам федерального бюджета, открытым в подразделениях Банка России и кредитных организациях (филиалах), утверждено Минфином России N 127н, Банком России N 328-П от 12.11.2008.

В письме Казначейства России от 03.12.2014 N 42-7.4-05/2.1-731 определены сроки представления отчетности по состоянию на 1 января 2015 года.

В приложении к данному письму приведены графики представления территориальными органами Федерального казначейства бюджетной отчетности по состоянию на 1 января 2015 года.

Одновременно Казначейство России сообщило, что за первые пять рабочих дней 2015 года в Межрегиональное операционное УФК отдельно по операциям текущего финансового года и по операциям дополнительного периода отчетного финансового года, в течение которого осуществляется завершение операций по распределению территориальными органами Федерального казначейства поступлений отчетного финансового года между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации, установленное пунктом 2 статьи 242 Бюджетного кодекса Российской Федерации, представляются следующие формы оперативной отчетности:

Отчет о поступлениях в федеральный бюджет (ф. 0521432);

Справка о перечислении сумм страховых взносов и задолженности по единому социальному налогу в доход федерального бюджета и бюджеты государственных внебюджетных фондов (ф. 0521436);

Отчет об остатках средств на счетах, открытых органам Федерального казначейства в подразделениях Банка России и кредитных организациях (ф. 0521458);

Отчет об операциях по счетам Главной книги (ф. 0531981).

Кроме того, Консолидированный отчет о кассовых поступлениях и выбытиях (ф. 0503152) (далее — Отчет (ф. 0503152) (еженедельный) по состоянию на 1 января 2015 года, представляется в Межрегиональное операционное УФК 13 января 2015 года.

При этом Отчет (ф. 0503152) (ежемесячный, предварительный) по состоянию на 1 января 2015 года в Межрегиональное операционное УФК не представляется.

Также Казначейство России сообщило, что сверку внутриказначейских расчетов, на основании акта сверки внутриказначейских расчетов (ф. 0521416), территориальным органам Федерального казначейства необходимо осуществить в срок до 16 января 2015 года.

В письме Казначейства России от 05.12.2014 N 42-7.4-05/2.1-739 отмечено, что главным администраторам доходов федерального бюджета, главным распорядителям средств федерального бюджета, главным администраторам источников финансирования дефицита федерального бюджета необходимо представить в Межрегиональное операционное управление Федерального казначейства ежемесячную бюджетную отчетность по состоянию на 01.01.2015, установленную Инструкцией о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной отчетности об исполнении бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, утвержденной Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28 декабря 2010 года N 191н, в срок до 23.01.2015.

При этом бюджетная отчетность должна быть составлена с учетом дополнительного периода для завершения операций по распределению территориальными органами Федерального казначейства поступлений отчетного финансового года между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации, установленного пунктом 2 статьи 242 БК РФ.

В письме Казначейства России от 05.12.2014 N 42-7.4-05/2.1-738 пояснено, что финансовым органам субъектов Российской Федерации и органам управления государственными внебюджетными фондами Российской Федерации необходимо представить в Межрегиональное операционное управление Федерального казначейства ежемесячную бюджетную отчетность по состоянию на 01.01.2015, установленную Инструкцией о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной отчетности об исполнении бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, утвержденной Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28 декабря 2010 года N 191н, в срок до 23.01.2015.

Предварительный Отчет об использовании межбюджетных трансфертов из федерального бюджета субъектами Российской Федерации, муниципальными образованиями и территориальным государственным внебюджетным фондом (ф. 0503324) на 01.01.2015 финансовыми органами субъектов Российской Федерации представляется в срок до 30.01.2015 в соответствии с требованиями письма Федерального казначейства от 11.12.2012 N 42-7.4-05/2.1-704, дополнением к письму от 06.04.2014 N 42-7.4-05/2.1-240.

Источник

Дата последних изменений

Последние изменения действуют с 1 января 2022 года

Цель стандарта

Целью стандарта является определение основ представления финансовой отчетности общего назначения с тем, чтобы достичь сопоставимости как с собственной финансовой отчетностью компании за предшествующие периоды, так и с финансовой отчетностью других компаний.
Для достижения настоящей цели в стандарте излагаются общие требования к представлению финансовой отчетности, рекомендации по ее структуре и минимальные требования к ее содержанию. Вопросы признания, оценки и раскрытия конкретных операций и других событий рассматриваются в остальных стандартах и в толкованиях.
Вопросы структуры и содержания промежуточной сокращенной финансовой отчетности регулируются МСФО (IAS) 34 «Промежуточная финансовая отчетность».

Цель финансовой отчетности

Целью финансовой отчетности общего назначения является предоставление информации о финансовом положении, финансовых результатах и движении денежных средств компании, которая полезна широкому кругу пользователей при принятии экономических решений. Финансовая отчетность также показывает результаты управления ресурсами, доверенными руководству организации ее собственниками. Для достижения данной цели финансовая отчетность предоставляет информацию об:

активах (assets);
обязательствах (liabilities);
капитале (equity);
доходах и расходах, включая прибыли и убытки (income and expenses, including gains and losses);
вкладах, полученных от собственников и распределенных собственникам (contributions by and distributions to owners in their capacity as owners);
движениях денежных средств (cash flows).

Данная информация вместе с информацией в примечаниях к финансовой отчетности помогает пользователям финансовой отчетности прогнозировать будущие денежные потоки организации, в частности, сроки (timing) и вероятность их возникновения (certainty).

Общие принципы

Достоверное представление и соответствие МСФО (fair presentation and compliance with IFRSs). Финансовая отчетность в обязательном порядке должна достоверно (fair) представлять финансовое положение, финансовые результаты деятельности и движение денежных средств компании. Достоверное представление требует правдивого отображения последствий совершенных операций, других событий и условий в соответствии с определениями и критериями признания для активов, обязательств, доходов и расходов, изложенных в «Концепции». Применение МСФО дает возможность сформировать такую финансовую отчетность, которая решает задачу достоверного представления.

Организация, финансовая отчетность которой соответствует МСФО, обязана сделать прямо выраженное и безоговорочное заявление о таком соответствии в примечаниях к финансовой отчетности. Не допускается описание финансовой отчетности как соответствующей МСФО, если только она не соответствует всем требованиям МСФО.

Учетная политика, несоответствующая МСФО, не компенсируется ни раскрытием применяемой учетной политики, ни примечаниями или иными пояснительными материалами.

МСФО (IAS) 1 допускает, что в чрезвычайно редких случаях руководство компании может прийти к заключению, что соблюдение какого-либо требования международного стандарта может ввести в заблуждение пользователя, и что возникнет противоречие с целями финансовой отчетности, изложенными в «Концептуальных основах представления финансовой отчетности» (Conceptual Framework for Financial Reporting). В таком случае организация должна отказаться от применения данного стандарта, детально раскрыв природу, причины и влияние данного отказа от стандарта (при условии, что такое отступление требуется или не запрещается нормами соответствующего правового регулирования). Когда нормами соответствующего правового регулирования запрещается отступление от указанного требования, организация должна в максимально возможной степени уменьшить последствия тех аспектов соблюдения этого требования, которые воспринимаются как вводящие в заблуждение, детально раскрыв характер соответствующего требования стандарта и основания для сделанного вывода, а также корректировки по каждой статье финансовой отчетности, которые были бы необходимы для обеспечения достоверного представления информации.

Непрерывность деятельности (going concern). Компания, представляющая финансовую отчетность по МСФО, считается непрерывно действующей (т.е. продолжающей осуществлять свою деятельность в обозримом будущем). Если у руководства компании есть весомые сомнения в способности компании осуществлять свою деятельность непрерывно, то такая неопределенность должна быть раскрыта. Если руководство не считает компанию непрерывно действующей, то финансовая отчетность не должна готовиться в соответствии с принципом непрерывности действия, в таком случае компания должна раскрыть данный факт, указав при этом, на какой основе была подготовлена данная финансовая отчетность и причину, по которой организация не считается непрерывно действующей.

Учет на основе принципа начисления (accrual basis of accounting). Организация обязана составлять финансовую отчетность, за исключением информации о движении денежных средств, на основе принципа начисления.

Существенность и агрегирование (materiality and aggregation). Информация является существенной, если можно обоснованно ожидать, что ее пропуск, искажение или маскировка повлияют на решения основных пользователей финансовой отчетности общего назначения, принимаемые на основе данной финансовой отчетности, предоставляющей финансовую информацию о конкретной отчитывающейся организации¹.

Информация является замаскированной, если она представляется таким образом, что результат будет аналогичен пропуску или искажению такой информации. Примеры:

информация о существенной статье, операции или ином событии раскрывается, но при этом используемые формулировки расплывчаты или неоднозначны;
информация о существенной статье, операции или ином событии рассредоточена по финансовой отчетности;
несхожие между собой статьи, операции или иные события ненадлежащим образом агрегированы;
схожие статьи, операции или иные события ненадлежащим образом дезагрегированы;
существенная информация скрывается за несущественной информацией таким образом, что основной пользователь не в состоянии определить, какая информация является существенной¹.

Каждый существенный класс сходных статей должен представляться в финансовой отчетности отдельно. Статьи разного характера или назначения должны представляться отдельно, за исключением несущественных статей.

Организация не должна уменьшать понятность ее финансовой отчетности, скрывая существенную информацию среди несущественных данных или агрегируя существенные статьи, отличающиеся по характеру или функциям.

Взаимозачет (offsetting). Не подлежат взаимозачету активы и обязательства, доходы и расходы, кроме случаев, когда это разрешено или требуется каким-либо стандартом или толкованием.

Примечание

Организация представляет результаты операций в нетто-величине доходов и связанных с ними расходов, возникающих по одной и той же операции, когда такое представление отражает сущность соответствующей операции или другого события. Например: организация может представить на нетто-основе затраты, которые относятся к оценочному обязательству, признанному в соответствии с МСФО (IAS) 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы», и сумму компенсации, полученную в отношении этого оценочного обязательства в рамках соответствующего соглашения с третьим лицом (соглашения о гарантийных обязательствах поставщика).

Сравнительная информация. МСФО (IAS) 1 требует раскрытия сравнительной информации о предыдущем периоде по всем суммам, предоставленным в финансовой отчетности, по всем отчетам и приложениям, если другой стандарт не требует иного раскрытия.

Организация должна представлять как минимум два отчета о финансовом положении, два отчета о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе, два отдельных отчета о прибыли или убытке (если такие представляются), два отчета о движении денежных средств и два отчета об изменениях в собственном капитале, а также относящиеся к ним примечания.

Представление и классификация статей в финансовой отчетности должны в обязательном порядке сохраняться от одного периода к следующему за исключением случая изменения характера операций организации или пересмотр ее финансовой отчетности или требований МСФО.

Если организация изменяет порядок представления или классификации статей в своей финансовой отчетности, она также должна реклассифицировать сравнительные суммы, кроме случаев, когда реклассификация практически неосуществима. При этом организация должна раскрыть характер реклассификации; сумму каждой статьи или класса реклассифицируемых статей и причину реклассификации. Если реклассификация сравнительных сумм неосуществима, организация должна раскрыть причину невозможности реклассификации и характер корректировок, которые были бы произведены.

Структура и содержание финансовой отчетности

Компоненты финансовой отчетности.Полный комплект финансовой отчетности должен включать:

отчет о финансовом положении на конец периода (statement of financial position);
отчет о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе / отчет о совокупном доходе за период (statement of profit or loss and other comprehensive income);
отчет об изменениях в собственном капитале за период (statement of changes in equity);
отчет о движении денежных средств за период (statement of cash flows);
примечания (notes), включая краткое описание существенных элементов учетной политики и прочие пояснения;
сравнительную информацию за предшествующий период;
отчет о финансовом положении на начало предшествующего периода в случае, если организация применяет учетную политику ретроспективно или осуществляет ретроспективный пересчет статей в своей финансовой отчетности, или если она реклассифицирует статьи в своей финансовой отчетности.

Организация может использовать заголовки для своих отчетов, отличающиеся от приведенных выше.

Отчеты, представляемые за рамками финансовой отчетности, включая финансовые обзоры руководства, отчеты по вопросам охраны окружающей среды и другие, не входят в сферу применения МСФО.

Четко идентифицируются:

наименования финансовых отчетов;
наименование отчитывающейся организации (также любое изменение наименования);
охватывает ли финансовая отчетность отдельное предприятие или группу организаций;
отчетная дата или период, охватываемый финансовой отчетностью;
валюта представления отчетности;
степень округления (тысячи, миллионы, др.).

Отчетный период. Финансовая отчетность должна представляться не реже чем на ежегодной основе. Если отчетная дата компании изменяется, и финансовая отчетность готовится за другой период, то компания должна раскрыть причины изменения отчетной даты и предупредить о проблеме сравнения/сопоставления.

Отчет о финансовом положении. Отчет о финансовом положении должен включать как минимум следующие статьи:

основные средства;
инвестиционная недвижимость;
нематериальные активы;
финансовые активы (за исключением: инвестиций, учтенных по методу участия, торговой и прочей дебиторской задолженности, денежных средств и их эквивалентов);
группы договоров, относящихся к сфере применения МСФО (IFRS) 17 «Договоры страхования», которые соответствуют активам;
инвестиции, учтенные по методу долевого участия;
биологические активы, относящиеся к сфере применения МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство»;
запасы;
торговая и прочая дебиторская задолженность;
денежные средства и их эквиваленты;
общая сумма активов, классифицированных как предназначенные для продажи в соответствии с МСФО (IFRS) 5 «Внеоборотные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность»;
торговая и прочая кредиторская задолженность;
оценочные обязательства;
финансовые обязательства (за исключением: торговой и прочей кредиторской задолженности, оценочных обязательств);
группы договоров, относящихся к сфере применения МСФО (IFRS) 17 «Договоры страхования», которые соответствуют обязательствам;
обязательства и активы по текущему налогу в соответствии с МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль»;
отложенные налоговые активы и обязательства в соответствии с МСФО (IAS) 12;
обязательства, включенные в выбывающие группы, классифицированные как предназначенные для продажи в соответствии с МСФО (IFRS) 5;
неконтролирующие доли участия, представленные в составе собственного капитала;
выпущенный капитал и резервы, относящиеся к владельцам собственного капитала материнской компании.

Дополнительные статьи могут быть представлены для справедливого отражения финансового положения организации.

Компания должна представлять отчет о финансовом положении, разделяющий оборотные (current) и внеоборотные (non-current) активы и краткосрочные и долгосрочные обязательства, за исключением случаев, когда классификация на основе ликвидности предоставляет более надежную и значимую информацию.

Независимо от способа представления организация должна раскрыть сумму, возмещение или погашение которой ожидается по прошествии более двенадцати месяцев.

Оборотными активами являются активы:

предназначенные для продажи или потребления в течение нормального операционного цикла предприятия;
активы, удерживаемые главным образом для целей торговли, или активы, предназначенные для продажи в течение 12 месяцев;
денежные средства и их эквиваленты (для последних — кроме случаев, когда существуют ограничения на обмен или использование для погашения обязательств, действующие в течение минимум 12 месяцев после окончания отчетного периода).

Все прочие активы являются внеоборотными.

Краткосрочные обязательства — это обязательства:

которые будут погашены в течение нормального операционного цикла предприятия или в течение 12 месяцев;
которые предназначены для торговли;
для которых у компании нет безусловного права по отсрочке платежа более чем на 12 месяцев.

Прочие обязательства являются долгосрочными.

Если в рамках существующего кредитного соглашения организация ожидает и вправе по своему усмотрению рефинансировать обязательство или отсрочить его погашение на срок, составляющий минимум 12 месяцев после окончания отчетного периода, то она классифицирует это обязательство как долгосрочное, даже если бы в противном случае это обязательство подлежало погашению в более короткий срок.

Если обязательство подлежит оплате по предъявлению, т.к. организация нарушила договор по условиям долгосрочного займа до или на дату отчетного периода, то обязательство становится краткосрочным, даже если займодатель согласился после отчетной даты или до утверждения финансовой отчетности к выпуску не требовать оплату в результате нарушения условий. Тем не менее обязательство классифицируется как долгосрочное, если займодатель согласился предоставить до отчетной даты льготный период, заканчивающийся по меньшей мере через 12 месяцев после отчетной даты, в течение которого организация может компенсировать неустойку, и в течение которого займодатель не может потребовать немедленного погашения.

Практика

Если долгосрочное обязательство (например, заем) гасится после отчетной даты досрочно, на отчетную дату оно в любом случае классифицируется как долгосрочное, поскольку решение о долгосрочном погашении было принято после отчетной даты. В данном случае факт досрочного погашения может быть отражен в событиях после отчетной даты, если сумма является существенной и решение о досрочном погашении принято до выпуска отчетности.

При представлении выпущенного акционерного капитала должны использоваться следующие раскрытия:

количество акций, разрешенных к выпуску;
количество выпущенных акций, полностью оплаченных и оплаченных не полностью;
номинальная стоимость акций;
количества акций в обращении на начало и конец периода;
описание прав, привилегий и ограничений по разным классам акций;
собственные акции, удерживаемые самой организацией, её дочерними или ассоциированными компаниями;
акции, зарезервированные для выпуска по договорам опциона или продажи.

Также раскрывается описание характера и цели каждого резерва в рамках собственного капитала.

Если организация осуществила реклассификацию финансового инструмента с правом обратной продажи, классифицированного как долевой инструмент, или инструмента, который обязывает организацию предоставить третьей стороне пропорциональную долю чистых активов организации только при ее ликвидации и классифицируется как долевой инструмент, она должна раскрыть сумму, реклассифицированную из одной категории в другую (финансовых обязательств или собственного капитала), а также сроки и основание для указанной реклассификации.

Дополнительные требования в отношении классификации статей вводятся МСФО (IFRS) в отношении внеоборотных активов, предназначенных для продажи и групп выбытия. Данные категории активов, а также обязательства, связанные с группами выбытия, должны представляться отдельно от прочих активов/обязательств. Кроме того, отдельно должна раскрываться информация по накопленным доходам и расходам, связанным с данными категориями активов/обязательств и признанным непосредственно в капитале.

Отчет о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе или Отчет о совокупном доходе.

Прибыль или убыток (profit or loss) — общая сумма доходов за вычетом расходов, исключая компоненты прочего совокупного дохода. Может использоваться термин «чистый доход».

Прочий совокупный доход (other comprehensive income) включает в себя статьи доходов и расходов (в том числе реклассификационные корректировки), которые не признаются в составе прибыли или убытка, поскольку это требуется или допускается другими МСФО.

Общий совокупный доход (total comprehensive income) — изменение в собственном капитале, возникшее в отчетном периоде в результате операций и других событий, отличное от тех изменений, которые возникли вследствие операций с собственниками, действующими в этом качестве. Включает в себя все компоненты «прибыли или убытка» и «прочего совокупного дохода».

Организация должна признавать все статьи доходов и расходов за период в составе прибыли или убытка, кроме случаев, когда каким-либо МСФО требуется или допускается иное. Некоторые МСФО требуют или разрешают исключать из состава прибыли или убытка определенные компоненты и включать их в состав прочего совокупного дохода. Например:

прирост стоимости от переоценки (см. МСФО (IAS) 16 «Основные средства» и МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы»);
суммы переоценки программ с установленными выплатами (см. МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам»);
прибыли и убытки, возникающие от пересчета финансовой отчетности иностранного подразделения в другую валюту (см. МСФО (IAS) 21 «Влияние изменений валютных курсов»);
прибыли и убытки от инвестиций в долевые инструменты, классифицированные как оцениваемые по справедливой стоимости через прочий совокупный доход, от финансовых активов (см. МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты»);
эффективная часть прибылей и убытков по инструментам хеджирования (см. главу 6 МСФО (IFRS) 9);
для определенных обязательств величина изменения справедливой стоимости обязательства вследствие изменения кредитного риска (см. МСФО (IFRS) 9);
изменения величины временнóй стоимости опционов и стоимости форвардных элементов форвардных договоров, а также изменения стоимости валютного базисного спрэда финансового инструмента (см. главу 6 МСФО (IFRS) 9);
финансовые доходы или расходы, которые относятся к сфере применения МСФО (IFRS) 17 «Договоры страхования».²

Кроме того, МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки» требует исправление ошибок и отражение последствий изменения положений учетной политики признавать за пределами прибыли или убытка за текущий период.

Организация может представлять единый отчет о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе, в котором прибыль или убыток и прочий совокупный доход представляются в двух разделах, или отдельный отчет о прибыли или убытке за период и отдельный отчет о прочем совокупном доходе (последний должен начинаться с показателя прибыли или убытка).

В отчет(ы) включаются следующие показатели:

прибыль или убыток;
итого прочий совокупный доход;
совокупный доход за период как суммарная величина прибыли или убытка и прочего совокупного дохода;
распределение прибыли или убытка и совокупного дохода за период между неконтролирующими долями участия и собственниками материнской организации.

В разделе (отчете) о прибыли или убытке должны как минимум быть представлены следующие статьи:

выручка (при этом отдельно представляется процентная выручка и выручка по страхованию³);
прибыли и убытки, возникающие в результате прекращения признания финансовых активов, оцениваемых по амортизированной стоимости;
расходы по страхованию, возникающие в связи с выпущенными договорами, относящимися к сфере применения МСФО (IFRS) 17³;
доходы или расходы, возникающие в связи с удерживаемыми договорами перестрахования³;
затраты по финансированию;
финансовые доходы или расходы по страхованию³;
финансовые доходы или расходы, возникающие в связи с удерживаемыми договорами перестрахования³;
доля организации в прибыли или убытках ассоциированных компаний и совместных предприятий, учтенная по методу учета по долевому участию;
прибыль или убыток, возникающие в результате разницы между предыдущей амортизированной стоимостью финансового актива и его справедливой стоимостью на дату реклассификации;
накопленные прибыль или убыток от реклассификации финансового актива, ранее признанные в составе прочего совокупного дохода, которые реклассифицируются в состав прибыли или убытка;
расходы по налогу на прибыль;
единую сумму, отражающую итоговую величину прекращенных видов деятельности (см. МСФО (IFRS) 5).

Расходы должны быть классифицированы в отчете о прибыли или убытке или в примечаниях к отчетности либо по статьям (материалы, затраты на персонал, амортизация и др.), либо по их функциональному назначению (себестоимость, расходы на реализацию, управленческие расходы и др.), в зависимости от того, какой из подходов обеспечивает надежную и более уместную информацию.

Если компания предоставляет классификацию расходов по функциональному назначению, то должна быть также раскрыта дополнительная информация о статьях расходов, в том числе о расходах в части амортизации основных средств и нематериальных активов и о расходах в части вознаграждений работникам.

В разделе (отчете) о прочем совокупном доходе должны быть представлены статьи прочего совокупного дохода, объединенные в группы статей, которые не будут впоследствии реклассифицированы в состав прибыли или убытка, и те, которые впоследствии будут реклассифицированы в состав прибыли или убытка.

Отдельными статьями представлена доля в прочем совокупном доходе ассоциированных организаций и совместных предприятий, учитываемых по методу долевого участия, с отдельным представлением доли в статьях, которые не будут впоследствии реклассифицированы в состав прибыли или убытка; и те, которые впоследствии будут реклассифицированы в состав прибыли или убытка, когда будут выполнены определенные условия.

Если организация представляет промежуточные итоговые суммы, такие промежуточные итоговые суммы должны:

включать статьи отчетности, которые состоят из сумм, признанных и оцененных в соответствии с МСФО;
быть представлены и обозначены ясным и понятным образом;
быть последовательными из периода в период;
не должны быть выделены особым образом по сравнению с промежуточными итоговыми суммами и итоговыми суммами;
быть сверенными с промежуточными итоговыми суммами или итоговыми суммами, представленными в отчете(ах) в соответствии с МСФО.

Организация должна раскрыть в отчете о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе либо в примечаниях сумму налога на прибыль в отношении каждой статьи прочего совокупного дохода, включая реклассификационные корректировки.

Также стандарт требует раскрывать информацию о реклассификационных корректировках в отношении компонентов прочего совокупного дохода (те суммы, которые реклассифицируются в состав прибыли или убытка, например, при выбытии иностранного подразделения (см. МСФО (IAS) 21), а также в тот момент, когда хеджируемый прогнозируемый денежный поток оказывает влияние на величину прибыли или убытка (см. МСФО (IFRS) 9)).

Реклассификационная корректировка включается в соответствующий компонент прочего совокупного дохода в том периоде, в котором сумма указанной корректировки была реклассифицирована в состав прибыли или убытка.

Если статьи доходов и расходов являются существенными, то они должны быть раскрыты в отчете о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе или в примечаниях к отчетности:

списание стоимости запасов до величины возможной чистой стоимости реализации или основных средств до возмещаемой суммы, а также восстановление таких списаний;
реструктуризация деятельности организации и восстановление любых оценочных обязательств по затратам на структуризацию;
выбытие объектов основных средств;
выбытие инвестиций;
прекращаемая деятельность;
урегулирования судебных споров;
прочее восстановление оценочных обязательств.

Дополнительные статьи могут использоваться для справедливого раскрытия финансовых результатов компании.

Ни в отчете о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе, ни в примечаниях организация не может представлять какие-либо статьи доходов и расходов как чрезвычайные.

Отчет о движении денежных средств. Регулируется в соответствии с МСФО (IAS) 7.

Отчет об изменениях в собственном капитале. Отчет должен показывать:

общий совокупный доход за период с раздельным представлением итоговых сумм, относимых к собственникам материнской организации и к неконтролирующим долям участия;
по каждому компоненту собственного капитала последствия ретроспективного применения или ретроспективного исправления, признанные в соответствии с МСФО (IAS) 8;
по каждому компоненту собственного капитала сверку балансовой стоимости на начало периода и дату его окончания с раздельным раскрытием изменений:
- прибыли или убытка;
- прочего совокупного дохода;
- операций с собственниками, с раздельным представлением вкладов собственников и распределений собственникам, а также изменений в долях владения в дочерних организациях, которые не приводят к утрате контроля.

В отчете об изменениях в собственном капитале либо в примечаниях организация должна представить:

по каждому компоненту капитала постатейный анализ прочего совокупного дохода;
сумму дивидендов, признанных в течение периода как распределения собственникам, а также соответствующую сумму дивидендов в расчете на акцию.

Примечания к финансовой отчетности. Примечания должны:

представлять информацию об основе подготовки финансовой отчетности и конкретной выбранной учетной политике;
раскрывать в соответствии с требованиями МСФО такую информацию, которая не представлена ни в одном из финансовых отчетов;
давать такую дополнительную информацию, которая не представлена ни в одном из финансовых отчетов, но значима для понимания любого из этих видов отчетности.

Организация должна представлять примечания в упорядоченном виде, насколько это практически осуществимо. По каждой статье, представленной в отчетах, организация должна давать перекрестную ссылку на любую связанную с ней информацию, раскрытую в примечаниях.

Рекомендуемое представление примечаний:

заявление о соответствии Международным стандартам финансовой отчетности;
основные положения применяемой учетной политики, включая
- o базу (базы) оценки, использованную (использованные) при подготовке финансовой отчетности;
- o прочие положения применяемой учетной политики, которые являются уместными для понимания финансовой отчетности;
вспомогательная информация по объектам учета, представленным в отчетах о финансовом положении и в отчете (отчетах) о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе, а также в отчетах об изменениях собственного капитала и о движении денежных средств в той же очередности, в которой представлены каждый отчет и каждая статья;
прочие раскрытия:
- o об условных обязательствах (см. МСФО (IAS) 37) и не признанных договорных обязательствах по будущим операциям;
- o информация нефинансового характера, например, о целях и политике организации по управлению финансовыми рисками (см. МСФО (IFRS) 7).

Раскрытие суждений (judgements). В отчетности должны быть раскрыты суждения руководства, на основании которых подготовлена учетная политика и которые оказывают наиболее значительный эффект на отчетность, например:

когда значительные риски и вознаграждения, связанные с владением финансовыми активами и сдаваемыми в аренду активами, передаются другим организациям;
являются ли отдельные продажи товаров по сути договорами займа и таким образом не приводят к возникновению выручки;
обусловливают ли договорные условия по финансовому активу возникновение на определенные даты денежных потоков, которые являются исключительно выплатой основной суммы и процентов по невыплаченной части основной суммы.

Раскрытие ключевых источников неопределенности (key sources of estimation uncertainty). В примечаниях к финансовой отчетности необходимо раскрывать те ключевые допущения относительно будущих и других источников неопределенности расчетной оценки на отчетную дату, которые имеют значительный риск привести к существенным корректировкам балансовых стоимостей активов и обязательств в течение следующего финансового года. В отношении данных активов и обязательств примечания должны включать детальное описание их характера и их балансовой стоимости на дату окончания отчетного периода. Эти раскрытия не должны касаться раскрытий бюджетов и прогнозов.

Раскрытие дивидендов. Следующая информация должна быть раскрыта в примечаниях:

сумма дивидендов, предложенных или объявленных до утверждения финансовой отчетности к опубликованию, но не признанных как распределение владельцам собственного капитала в течение отчетного периода, и соответствующую сумму в пересчете на акцию;
сумму любых не признанных дивидендов по привилегированным кумулятивным акциям.

Раскрытие капитала. Необходимо раскрывать:

цели организации, ее политики и процессы по управлению капиталом;
количественную информацию о прогнозах организации по капиталу;
соблюдает ли организация необходимые внешние требования к капиталу;
если компания не выполняла внешние требования к капиталу, то необходимо указать последствия.

Финансовые инструменты с правом обратной продажи, классифицируемые как часть собственного капитала. По финансовым инструментам с правом обратной продажи, классифицируемым как долевые инструменты, организация должна раскрывать:

обобщенные количественные данные о величине, классифицированной как собственный капитал;
цели, политику и процессы по управлению своей обязанностью осуществить обратную покупку или погашение этих инструментов по требованию их держателей и любые изменения по сравнению с предыдущим периодом;
ожидаемый отток денежных средств при погашении или обратной покупке финансовых инструментов данного класса;
информацию о том, каким образом была определена величина оттока денежных средств, ожидаемого при погашении или обратной покупке.

Прочие примечания. Следующие прочие примечания должны быть также раскрыты:

юридический адрес и организационно-правовая форма организации;
страна регистрации компании;
адрес зарегистрированного офиса или основное место ведения дел;
описание деятельности организации и основных ее операций;
наименование материнской компании и конечной материнской компании, если организация является частью группы;
применительно к организациям, созданным на ограниченный срок, информация о продолжительности существования организации.

Международные стандарты финансовой отчетности и другие публикации International Accounting Standards Committee (КМСФО) защищены авторским правом КМСФО.

Официальным текстом МСФО является текст, публикуемый КМСФО на английском языке.

Никакая ответственность за ущерб, нанесенный любому лицу, действующему или бездействующему в результате любых материалов в настоящей публикации, не может быть принята авторами.

Статьи, посвященные стандарту:

Изменения в МСФО, действующие для отчетности за 2020 год;
Особенности объединения основных средств в групповую единицу учета ОС.

¹ Данное определение действует с 1 января 2020 года.
² Подпункт применяется с 1 января 2021 года.
³ Применяется с 1 января 2021 года.

Источник

Приложение N 37
к приказу Министерства финансов
Российской Федерации
от 28.12.2015 N 217н

Приказ, Международные стандарты финансовой отчетности (IAS) 1, (IAS) 2, (IAS) 7, (IAS) 8, (IAS) 10, (IAS) 11, (IAS) 12, (IAS) 16, (IAS) 17, (IAS) 18, (IAS) 19, (IAS) 20, (IAS) 21, (IAS) 23, (IAS) 24, (IAS) 26, (IAS) 27, (IAS) 28, (IAS) 29, (IAS) 32, (IAS) 33, (IAS) 34, (IAS) 36, (IAS) 37, (IAS) 38, (IAS) 39, (IAS) 40, (IAS) 41, (IFRS) 1, (IFRS) 2, (IFRS) 3, (IFRS) 4, (IFRS) 5, (IFRS) 6, (IFRS) 7, (IFRS) 8, (IFRS) 11, (IFRS) 12, (IFRS) 13; Разъяснение КРМФО (IFRIC) 1, (IFRIC) 2, (IFRIC) 4, (IFRIC) 5, (IFRIC) 6, (IFRIC) 7, (IFRIC) 9, (IFRIC) 10, (IFRIC) 12, (IFRIC) 13, (IFRIC) 14, (IFRIC) 15, (IFRIC) 16, (IFRIC) 17, (IFRIC) 18, (IFRIC) 19, (IFRIC) 20, (IFRIC) 21; Разъяснение ПКР (SIC) 7, (SIC) 10, (SIC) 15, (SIC) 25, (SIC) 27, (SIC) 29, (SIC) 31, (SIC) 32 включены в систему отдельными документами.

МЕЖДУНАРОДНЫЙ СТАНДАРТ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ (IFRS) 10
«КОНСОЛИДИРОВАННАЯ ФИНАНСОВАЯ ОТЧЕТНОСТЬ»

(в ред. поправок, утв. Приказом Минфина РФ от 27.06.2016 N 98н)

Цель

1 Целью настоящего стандарта является определение принципов представления и подготовки консолидированной финансовой отчетности в тех случаях, когда организация контролирует одну или несколько других организаций.

Достижение цели

2 Для достижения цели, изложенной в пункте 1, настоящий стандарт:

(a) требует, чтобы организация (материнская организация), которая контролирует одну или несколько других организаций (дочерние организации), представляла консолидированную финансовую отчетность;

(b) дает определение принципа контроля и устанавливает контроль как основу для консолидации;

(c) указывает, как применять принцип контроля, чтобы определить, контролирует ли инвестор объект инвестиций и, следовательно, должен ли инвестор консолидировать объект инвестиций;

(d) устанавливает требования к учету с целью подготовки консолидированной финансовой отчетности; и

(e) дает определение инвестиционной организации и устанавливает исключение в отношении консолидации определенных дочерних организаций инвестиционной организации.

3 Настоящий стандарт не рассматривает требования к бухгалтерскому учету объединений бизнесов и их влияние на консолидацию, включая гудвил, возникающий при объединении бизнесов (см. МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнесов»).

Сфера применения

4 Организация, являющаяся материнской организацией, должна представлять консолидированную финансовую отчетность. Действие настоящего стандарта распространяется на все организации, за исключением следующего:

(a) материнская организация не обязана представлять консолидированную финансовую отчетность, если она удовлетворяет всем следующим условиям:

(i) материнская организация сама является дочерней организацией, находящейся в полной или частичной собственности другой организации, и все ее другие собственники, включая тех, кто в иных случаях не имеет права голоса, были проинформированы о том, что материнская организация не будет представлять консолидированную финансовую отчетность, и не возражают против этого;

(ii) долговые и долевые инструменты материнской организации не обращаются на открытом рынке (на внутренней либо зарубежной фондовой бирже или на внебиржевом рынке, включая местные и региональные рынки);

(iii) материнская организация не представляла и не находится в процессе представления своей финансовой отчетности комиссии по ценным бумагам или иному регулирующему органу в целях выпуска инструментов любого класса на открытый рынок; и

(iv) конечная или любая промежуточная материнская организация указанной материнской организации подготавливает финансовую отчетность в соответствии с МСФО, доступную для открытого пользования, и в которой дочерние организации консолидируются или оцениваются по справедливой стоимости через прибыль или убыток в соответствии с настоящим МСФО; (в ред. поправок, утв. Приказом Минфина РФ от 27.06.2016 N 98н)

(b—(c) подпункты исключены. (в ред. поправок, утв. Приказом Минфина РФ от 27.06.2016 N 98н)

Подпункт «а» пункта 4 не применяется кредитными и страховыми организациями, негосударственными пенсионными фондами, управляющими компаниями инвестиционных фондов, паевых инвестиционных фондов и негосударственных пенсионных фондов, клиринговыми организациями (пункт 3 Приказа Минфина РФ от 28.12.2015 N 217н)

4A Настоящий МСФО не применяется в отношении программ вознаграждений по окончании трудовой деятельности или иных программ долгосрочных вознаграждений работникам, к которым применяется МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам». (в ред. поправок, утв. Приказом Минфина РФ от 27.06.2016 N 98н)

4B Материнская организация, являющаяся инвестиционной организацией, не должна представлять консолидированную финансовую отчетность, если согласно пункту 31 настоящего МСФО она должна оценивать все свои дочерние организации по справедливой стоимости через прибыль или убыток. (в ред. поправок, утв. Приказом Минфина РФ от 27.06.2016 N 98н)

Контроль

5 Инвестор, независимо от характера его участия в какой-либо организации (объекте инвестиций), должен определить, является ли он материнской организацией, оценив, контролирует ли он объект инвестиций.

6 Инвестор контролирует объект инвестиций в том случае, если инвестор подвержен риску изменения доходов от участия в объекте инвестиций (или имеет право на получение таких доходов), а также имеет возможность влиять на эти доходы через осуществление своих полномочий в отношении объекта инвестиций.

7 Таким образом, инвестор контролирует объект инвестиций в том и только в том случае, если одновременно инвестор:

(a) обладает полномочиями в отношении объекта инвестиций (см. пункты 10 — 14);

(b) подвержен риску изменения доходов от участия в объекте инвестиций, или имеет право на получение таких доходов (см. пункты 15 и 16); и

(c) имеет возможность использовать свои полномочия в отношении объекта инвестиций для влияния на величину доходов инвестора (см. пункты 17 и 18).

8 Инвестор должен рассмотреть все факты и обстоятельства при оценке наличия контроля над объектом инвестиций. Инвестор должен повторно оценить, контролирует ли он объект инвестиций или нет, в том случае, если факты и обстоятельства указывают на изменения в одном или нескольких из трех элементов контроля, перечисленных в пункте 7 (см. пункты B80 — B85).

9 Два или более инвесторов коллективно контролируют объект инвестиций, если они должны действовать совместно для управления значимой деятельностью. В таких случаях ни один из инвесторов не обладает индивидуальным контролем над объектом инвестиций, поскольку ни один из инвесторов не может управлять деятельностью без взаимодействия с остальными инвесторами. Каждый инвестор отражает в учете свою долю участия в объекте инвестиций, как предусмотрено в соответствующих МСФО, таких как МСФО (IFRS) 11 «Совместное предпринимательство», МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные организации и совместные предприятия» или МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты».

Полномочия

10 Инвестор обладает полномочиями в отношении объекта инвестиций, если у инвестора имеются существующие права, которые предоставляют ему возможность в настоящее время управлять значимой деятельностью, то есть деятельностью, которая оказывает значительное влияние на доходы объекта инвестиций.

11 Полномочия являются результатом прав. В некоторых случаях оценка полномочий не вызывает затруднений, например, когда полномочия в отношении объекта инвестиций являются прямым результатом прав голоса и только прав голоса, предоставленных долевыми инструментами, такими как акции, и могут быть оценены посредством рассмотрения прав голоса, связанных с таким обладанием акциями. В других случаях оценка будет более сложной и может потребовать рассмотрения нескольких факторов, например, если полномочия являются результатом одного или нескольких соглашений.

12 Инвестор, имеющий возможность в настоящее время управлять значимой деятельностью, обладает полномочиями, даже если его права осуществлять руководство еще не были реализованы. Доказательство, что инвестор управлял значимой деятельностью, может оказаться полезным при определении того, обладает ли инвестор полномочиями, но такое доказательство само по себе не является решающим фактором при определении того, обладает ли инвестор полномочиями в отношении объекта инвестиций.

13 В случае если каждый из двух или более инвесторов обладает существующими правами, которые предоставляют им возможность в одностороннем порядке управлять различными видами значимой деятельности, тот из инвесторов, который имеет возможность в настоящее время управлять деятельностью, оказывающей наиболее значительное влияние на доходы объекта инвестиций, обладает полномочиями в отношении объекта инвестиций.

14 Инвестор может обладать полномочиями в отношении объекта инвестиций, даже если другие организации имеют существующие права, предоставляющие им возможность в настоящее время участвовать в управлении значимой деятельностью, например, если другая организация обладает значительным влиянием. Однако у инвестора, который обладает лишь правами защиты интересов, нет полномочий в отношении объекта инвестиций (см. пункты B26 — B28), и, следовательно, такой инвестор не контролирует объект инвестиций.

Доходы

15 Инвестор подвержен риску изменения доходов от участия в объекте инвестиций или имеет право на получение таких доходов, если доходы инвестора от участия в объекте инвестиций могут варьироваться в зависимости от показателей деятельности объекта инвестиций. Доходы инвестора могут быть только положительными, только отрицательными или и положительными, и отрицательными.

16 Несмотря на то, что только один инвестор может контролировать объект инвестиций, в доходах объекта инвестиций могут участвовать несколько сторон. Например, держатели неконтролирующих долей участия могут участвовать в прибыли или распределениях от объекта инвестиций.

Связь между полномочиями и доходами

17 Инвестор контролирует объект инвестиций, если инвестор не только имеет полномочия в отношении объекта инвестиций, подвергается риску изменения доходов от участия в объекте инвестиций или имеет право на получение таких доходов, но также и возможность использовать свои полномочия для оказания влияния на доходы инвестора от участия в объекте инвестиций.

18 Таким образом, инвестор, обладающий правом принятия решений, должен определить, является ли он принципалом или агентом. Инвестор, который является агентом в соответствии с пунктами B58 — B72, не контролирует объект инвестиций, осуществляя делегированное ему право принятия решений.

Требования к учету

19 Материнская организация должна подготавливать консолидированную финансовую отчетность с использованием единой учетной политики для схожих операций и прочих событий при аналогичных обстоятельствах.

20 Консолидация объекта инвестиций начинается с того момента, когда инвестор получает контроль над объектом инвестиций, и прекращается, когда инвестор утрачивает контроль над объектом инвестиций.

21 Пункты B86 — B93 содержат руководство по подготовке консолидированной финансовой отчетности.

Неконтролирующие доли участия

22 Материнская организация должна представлять неконтролирующие доли участия в консолидированном отчете о финансовом положении в составе собственного капитала отдельно от капитала собственников материнской организации.

23 Изменения в доле владения материнской организации в дочерней организации, не приводящие к утрате материнской организацией контроля над дочерней организацией, учитываются как операции с капиталом (т.е. операции с собственниками, действующими в этом качестве).

24 Пункты B94 — B96 содержат руководство по учету неконтролирующих долей участия в консолидированной финансовой отчетности.

Утрата контроля

25 Если материнская организация утрачивает контроль над дочерней организацией, материнская организация:

(a) прекращает признание активов и обязательств бывшей дочерней организации в консолидированном отчете о финансовом положении;

(b) признает по справедливой стоимости оставшиеся инвестиции в бывшую дочернюю организацию на дату утраты контроля и впоследствии отражает в учете такие инвестиции, а также любые суммы, причитающиеся от бывшей дочерней организации или в ее пользу, в порядке, установленном соответствующими МСФО. Указанная справедливая стоимость считается справедливой стоимостью при первоначальном признании финансового актива в соответствии с МСФО (IFRS) 9 или, когда уместно, первоначальной стоимостью инвестиций в ассоциированную организацию или совместное предприятие при первоначальном признании;

(c) признает прибыль или убыток, возникающий в результате утраты контроля, связанного с бывшим владением контрольного пакета.

26 Пункты B97 — B99 содержат руководство по учету утраты контроля.

Определение того, является ли организация инвестиционной организацией

27 Материнская организация должна определить, является ли она инвестиционной организацией. Инвестиционная организация — это организация, которая:

(a) получает средства от одного или более инвесторов с целью предоставления данному инвестору (данным инвесторам) услуг по управлению инвестициями;

(b) принимает на себя перед инвестором (инвесторами) обязательство в том, что целью ее бизнеса является инвестирование средств исключительно для получения доходов от прироста стоимости, инвестиционного дохода либо и того, и другого; и

(c) оценивает и определяет результаты деятельности практически по всем своим инвестициям на основе их справедливой стоимости.

Пункты B85A — B85M содержат соответствующие указания по применению.

28 При оценке того, отвечает ли она определению, приведенному в пункте 27, организация должна учитывать, обладает ли она следующими типичными характеристиками инвестиционной организации:

(a) у нее имеется более одной инвестиции (см. пункты B85O — B85P);

(b) у нее имеется более одного инвестора (см. пункты B85Q — B85S);

(d) у нее имеются доли владения в форме долей в капитале или аналогичные им (см. пункты B85V — B85W).

Отсутствие какой-либо из этих типичных характеристик не обязательно делает неправомерной классификацию организации в качестве инвестиционной. Инвестиционная организация, не обладающая всеми перечисленными типичными характеристиками, представляет дополнительное раскрытие информации, которое требуется согласно пункту 9A МСФО (IFRS) 12 «Раскрытие информации об участии в других организациях».

29 Если факты и обстоятельства указывают на то, что имеют место изменения одного или более из трех элементов, составляющих определение инвестиционной организации, приведенное в пункте 27, либо типичных характеристик инвестиционной организации, указанных в пункте 28, материнская организация должна произвести повторный анализ того, является ли она инвестиционной организацией.

30 Материнская организация, которая либо прекращает быть инвестиционной организацией, либо становится инвестиционной организацией, должна учитывать изменение своего статуса перспективно с даты, на которую произошло изменение ее статуса (см. пункты B100 — B101).

Инвестиционные организации: исключение из требования о консолидации

31 За исключением ситуации, описанной в пункте 32, инвестиционная организация не должна консолидировать свои дочерние организации или применять МСФО (IFRS) 3 при получении ею контроля над другой организацией. Вместо этого инвестиционная организация должна оценивать инвестицию в дочернюю организацию по справедливой стоимости через прибыль или убыток в соответствии с МСФО (IFRS) 9 <1>.

<1> В пункте C7 МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчетность» указывается: «Если организация применяет настоящий стандарт, но еще не применяет МСФО (IFRS) 9, ссылка в настоящем стандарте на МСФО (IFRS) 9 должна рассматриваться как ссылка на МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка».

В связи с утратой силы МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка», следует руководствоваться принятым взамен МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка»

32 Несмотря на требование пункта 31, если инвестиционная организация имеет дочернюю организацию, которая сама не является инвестиционной организацией и основной целью и деятельностью которой является оказание услуг, относящихся к деятельности инвестиционной организации по осуществлению инвестиций (см. пункты B85C — B85E), она обязана консолидировать данную дочернюю организацию в соответствии с пунктами 19 — 26 настоящего стандарта и применять требования МСФО (IFRS) 3 в отношении приобретения подобных дочерних организаций. (в ред. поправок, утв. Приказом Минфина РФ от 27.06.2016 N 98н)

33 Материнская организация инвестиционной организации должна консолидировать все организации, контролируемые ею, включая те, которые она контролирует через свою дочернюю организацию, являющуюся инвестиционной организацией, если только сама материнская организация также не является инвестиционной организацией.

Приложение A

ОПРЕДЕЛЕНИЕ ТЕРМИНОВ

Настоящее приложение является неотъемлемой частью настоящего стандарта.

Консолидированная финансовая отчетность	Финансовая отчетность группы, в которой активы, обязательства, собственный капитал, доход, расходы и денежные потоки материнской организации и ее дочерних организаций представлены как таковые единого субъекта экономической деятельности.
Контроль над объектом инвестиций	Инвестор контролирует объект инвестиций, если инвестор подвержен риску изменения доходов от участия в объекте инвестиций, или имеет право на получение таких доходов, а также имеет возможность влиять на доходы через осуществление своих полномочий в отношении объекта инвестиций.
Лицо, принимающее решения	Организация, обладающая правом принятия решений, которая является либо принципалом, либо агентом для других сторон.
Группа	Материнская организация и ее дочерние организации.
Инвестиционная организация	Организация, которая: (a) получает средства от одного или более инвесторов с целью предоставления данному инвестору (данным инвесторам) услуг по управлению инвестициями; (b) принимает на себя перед инвестором (инвесторами) обязательство в том, что целью ее бизнеса является инвестирование средств исключительно для получения дохода от прироста стоимости, инвестиционного дохода либо и того, и другого; и (c) оценивает и определяет результаты деятельности практически по всем своим инвестициям на основе их справедливой стоимости.
Неконтролирующая доля участия	Собственный капитал в дочерней организации, которым материнская организация не владеет прямо или косвенно.
Материнская организация	Организация, которая контролирует одну или несколько организаций.
Полномочия	Существующие права, которые предоставляют возможность в настоящее время управлять значимой деятельностью.
Права защиты интересов	Права, цель которых состоит в защите интересов стороны, обладающей указанными правами, без предоставления такой стороне полномочий в отношении организации, с которой связаны такие права.
Значимая деятельность	Для целей настоящего стандарта значимая деятельность — это деятельность объекта инвестиций, которая оказывает значительное влияние на доход объекта инвестиций.
Право отстранения	Право лишить лицо, принимающее решения, его прав по принятию решений.
Дочерняя организация	Организация, находящаяся под контролем другой организации.

Следующие ниже определения представлены в МСФО (IFRS) 11, МСФО (IFRS) 12 «Раскрытие информации об участии в других организациях», МСФО (IAS) 28 (с учетом поправок 2011 года) или МСФО (IAS) 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах». Данные определения используются в настоящем стандарте в значениях, изложенных в указанных стандартах:

— ассоциированная организация;

— участие в другой организации;

— совместное предприятие;

— ключевой управленческий персонал;

— связанная сторона;

— значительное влияние.

Приложение B

РУКОВОДСТВО ПО ПРИМЕНЕНИЮ

(в ред. поправок, утв. Приказом Минфина РФ от 27.06.2016 N 98н)

Настоящее приложение является неотъемлемой частью настоящего стандарта. Приложение описывает применение пунктов 1 — 33 и по своей силе равнозначно другим разделам настоящего стандарта.

B1 Примеры, представленные в приложении, описывают гипотетические ситуации. Несмотря на то, что некоторые аспекты представленных ниже примеров могут отмечаться и в фактических ситуациях, необходимо оценить все факты и обстоятельства каждой конкретной фактической ситуации при применении МСФО (IFRS) 10.

Оценка контроля

B2 Чтобы установить, контролирует ли инвестор объект инвестиций, инвестор должен оценить:

(a) обладает ли он полномочиями в отношении объекта инвестиций;

(b) подвергается ли он риску изменения доходов от участия в объекте инвестиций, или имеет ли он право на получение таких доходов; и

(c) имеет ли он возможность использовать свои полномочия в отношении объекта инвестиций для оказания влияния на доходы инвестора.

B3 При проведении анализа на наличие контроля может оказаться полезным рассмотрение следующих факторов:

(a) цель и структура объекта инвестиций (см. пункты B5 — B8);

(b) какая деятельность является значимой и каким образом принимаются решения касательно такой деятельности (см. пункты B11 — B13);

(c) предоставляют ли права, которыми обладает инвестор, возможность в настоящее время управлять значимой деятельностью (см. пункты B14 — B54);

(d) подвергается ли инвестор риску изменения доходов от участия в объекте инвестиций, или имеет ли он право на получение таких доходов (см. пункты B55 — B57); и

(e) имеет ли инвестор возможность использовать свои полномочия в отношении объекта инвестиций для оказания влияния на величину доходов инвестора (см. пункты B58 — B72).

B4 При оценке наличия контроля над объектом инвестиций инвестор должен рассмотреть характер своих отношений с другими сторонами (см. пункты B73 — B75).

Цель и структура объекта инвестиций

B5 При оценке наличия контроля над объектом инвестиций инвестор должен рассмотреть цель и структуру объекта инвестиций, чтобы определить, какая деятельность является значимой, каким образом принимаются решения касательно значимой деятельности, кто имеет текущую возможность руководить такой деятельностью и кто получает доходы от такой деятельности.

B6 В результате анализа цели и структуры объекта инвестиций может быть понятно, что контроль над объектом инвестиций осуществляется посредством долевых инструментов, которые предоставляют держателю пропорциональные права голоса, например обыкновенных акций объекта инвестиций. В этом случае при отсутствии каких-либо дополнительных договоренностей, которые вносят изменения в процесс принятия решений, оценка контроля сводится к определению того, какая сторона, при наличии таковой, может реализовать права голоса в объеме, достаточном для управления операционной и финансовой политикой объекта инвестиций (см. пункты B34 — B50). В самом простом случае инвестор, который обладает большинством прав голоса, при отсутствии каких-либо других факторов контролирует объект инвестиций.

B7 Чтобы установить, обладает ли инвестор контролем над объектом инвестиций в более сложных ситуациях, может потребоваться рассмотрение некоторых из других факторов, изложенных в пункте B3, или всех таких факторов.

B8 Объект инвестиций может быть структурирован таким образом, что права голоса не являются доминирующим фактором при определении того, кто контролирует объект инвестиций, например, если права голоса связаны исключительно с административными задачами, а руководство значимой деятельностью осуществляется на основе соглашения. В таких случаях анализ цели и структуры объекта инвестиций должен также включать рассмотрение рисков, принятие которых объектом инвестиций было запланировано при его формировании, рисков, которые были запланированы для передачи сторонам, участвующим в объекте инвестиций, а также того, подвергается ли инвестор всем таким рискам или некоторым из них. Рассмотрение рисков включает не только риск убытков, но также и возможность доходов.

Полномочия

B9 Чтобы обладать полномочиями в отношении объекта инвестиций, инвестору необходимо иметь существующие права, которые предоставляют ему возможность в настоящее время управлять значимой деятельностью. При оценке полномочий учитываются только реальные права и права, которые не являются правами защиты интересов (см. пункты B22 — B28).

B10 Установление факта наличия у инвестора полномочий зависит от того, какая деятельность является значимой, каким образом принимаются решения касательно значимой деятельности, а также от прав, которые в отношении объекта инвестиций имеют инвестор и другие стороны.

Значимая деятельность и управление значимой деятельностью

B11 Для многих объектов инвестиций целый ряд различных направлений операционной и финансовой деятельности оказывает влияние на их доходы. В качестве примеров деятельности, которая в зависимости от обстоятельств может оказаться значимой деятельностью, можно привести (данный перечень не является исчерпывающим):

(a) продажу и покупку товаров или услуг;

(b) управление финансовыми активами на протяжении контрактного срока (в том числе по факту наступления дефолта);

(d) исследования и разработку новых продуктов или процессов; и

(e) определение структуры финансирования или привлечение финансирования.

B12 В качестве примеров решений касательно значимой деятельности можно привести (данный перечень не является исчерпывающим):

(a) решения, касающиеся операционной деятельности и капитала объекта инвестиций, включая бюджеты; и

(b) назначение и вознаграждение ключевого управленческого персонала объекта инвестиций или поставщиков услуг, а также прекращение трудовых или договорных отношений с указанными лицами.

B13 В некоторых ситуациях значимой может быть деятельность, которая осуществляется как до, так и после стечения конкретных обстоятельств или наступления конкретного события. В случае если два или более инвесторов имеют текущую возможность управлять значимыми видами деятельности и такие виды деятельности осуществляются в разное время, инвесторы должны определить, какой инвестор может управлять деятельностью, оказывающей наиболее значительное влияние на доходы с учетом одновременно имеющихся прав принятия решений (см. пункт 13). Инвесторы должны пересмотреть эту оценку в последующем, если произойдут какие-либо изменения в соответствующих фактах или обстоятельствах.

Примеры применения

Пример 1

Два инвестора создают объект инвестиций с целью разработки и продажи лекарственного препарата. Один инвестор отвечает за разработку лекарственного препарата и получение соответствующего разрешения регулирующих органов; эта ответственность включает возможность принимать в одностороннем порядке все решения, касающиеся разработки продукта и получения разрешения регулирующих органов. Как только регулирующий орган одобрил препарат, другой инвестор начинает его производство и продажу; этот инвестор может в одностороннем порядке принимать все решения касательно производства и продажи препарата. Если все указанные виды деятельности — разработка и получение разрешения регулирующего органа, а также производство и продажа лекарственного препарата — являются значимыми видами деятельности, каждый инвестор должен определить, имеет ли он возможность управлять деятельностью, оказывающей наиболее значительное влияние на доход объекта инвестиций. Следовательно, каждый инвестор должен рассмотреть вопрос о том, является ли разработка и получение разрешения регулирующих органов или производство и продажа лекарственного препарата деятельностью, оказывающей наиболее значительное влияние на доходы объекта инвестиций, и имеет ли он возможность управлять такой деятельностью. При определении, кто из инвесторов обладает полномочиями, инвесторы рассмотрели бы следующие вопросы:

(a) цель и структура объекта инвестиций;

(b) факторы, которые определяют норму прибыли, выручку и стоимость объекта инвестиций, а также стоимость лекарственного препарата;

(c) влияние, оказываемое на доходы объекта инвестиций в результате осуществления полномочий каждого инвестора по принятию решений касательно факторов, перечисленных в подпункте (b); и

(d) подверженность инвесторов риску изменения доходов.

В данном конкретном примере инвесторы также рассмотрели бы следующие вопросы:

(e) неопределенность в отношении получения разрешения регулирующих органов и усилия, необходимые для получения такого разрешения (с учетом успешного опыта инвестора в области разработки лекарственных препаратов и получения соответствующего разрешения регулирующих органов); и

(f) кто из инвесторов осуществляет контроль над лекарственным препаратом после успешного завершения этапа разработки.

Пример 2

Инвестиционная структура (объект инвестиций) создается и финансируется с помощью долгового инструмента, держателем которого является инвестор (инвестор в долговые инструменты), и долевых инструментов, держателями которых являются несколько других инвесторов. Выпуск долевых инструментов имеет своей целью поглощение первых убытков и получение остаточного дохода от объекта инвестиций. Один из инвесторов в долевые инструменты, который является держателем 30 процентов акций, также является управляющим активами. Объект инвестиций использует поступающие средства для покупки портфеля финансовых активов, подвергая объект инвестиций кредитному риску, связанному с возможными неплатежами в счет основной суммы долга и процентов по таким активам. Сделка продается инвестору в долговые инструменты как инвестиция с минимальным кредитным риском, связанным с возможными неплатежами по активам портфеля, что обусловливается характером активов, а также тем, что выпуск долевых инструментов предназначен для поглощения первых убытков объекта инвестиций. На доходы объекта инвестиций значительное влияние оказывает деятельность по управлению портфелем активов объекта инвестиций, что включает принятие решений, касающихся выбора, приобретения и отчуждения активов в рамках руководства по управлению портфелем, а также управленческие действия в случае неплатежей по любым из активов портфеля. За осуществление указанной деятельности отвечает управляющий активами до тех пор, пока неплатежи не достигнут установленного соотношения к стоимости портфеля (т.е. когда стоимость портфеля такова, что капитал, полученный в результате выпуска долевых инструментов объекта инвестиций полностью израсходован). Начиная с этого момента активами управляет доверительный управляющий, являющийся третьей стороной согласно инструкциям инвестора в долговые инструменты. Управление портфелем активов объекта инвестиций является значимой деятельностью объекта инвестиций. Управляющий активами имеет возможность управлять значимой деятельностью до тех пор, пока дефолтные активы не достигнут установленного соотношения к стоимости портфеля; инвестор в долговые инструменты имеет возможность управлять значимой деятельностью, когда стоимость дефолтных активов превышает установленное соотношение к стоимости портфеля. Управляющий активами и инвестор в долговые инструменты должны определить, имеет ли каждый из них возможность управлять деятельностью, оказывающей наиболее значительное влияние на доходы объекта инвестиций, включая анализ цели и структуры объекта инвестиций, а также риски изменения доходов каждой стороны.

Права, которые предоставляют инвестору полномочия в отношении объекта инвестиций

B14 Полномочия являются результатом прав. Чтобы иметь полномочия в отношении объекта инвестиций, инвестор должен обладать существующими правами, которые предоставляют инвестору возможность в настоящее время управлять значимой деятельностью. Права, которые могут предоставить полномочия инвестору, могут варьироваться в зависимости от объекта инвестиций.

B15 В качестве примеров прав, которые индивидуально или в совокупности могут предоставить инвестору полномочия, можно назвать (список не является исчерпывающим):

(a) права в форме прав голоса (или потенциальных прав голоса) в объекте инвестиций (см. пункты B34 — B50);

(b) права назначать, переводить на другую должность или увольнять ключевой управленческий персонал объекта инвестиций, который может оказывать влияние на значимую деятельность;

(d) права давать инструкции объекту инвестиций касательно вступления в какие-либо сделки или налагать вето на любые изменения в какие-либо сделки в интересах инвестора; и

(e) другие права (такие как права принятия решений, указанные в договоре об управлении), которые предоставляют их владельцу возможность управлять значимой деятельностью.

B16 В общем случае, если объект инвестиций осуществляет различную операционную и финансовую деятельность, которая оказывает значительное влияние на доходы объекта инвестиций и если осуществление такой деятельности постоянно требует принятия решений по основным вопросам деятельности, то правами, которые сами по себе или в сочетании с другими соглашениями предоставляют инвестору полномочия в отношении объекта инвестиций, будут права голоса или аналогичные права.

B17 В случае если права голоса не могут оказать значительное влияние на доходы объекта инвестиций, например, когда права голоса распространяются только на административные вопросы, а вопросы управления значимой деятельностью регулируются соглашениями, инвестор должен оценить такие соглашения, чтобы установить, обладает ли он правами, достаточными, чтобы предоставить ему полномочия в отношении объекта инвестиций. Чтобы установить, обладает ли инвестор правами, достаточными, чтобы предоставить ему такие полномочия, инвестор должен рассмотреть цель и структуру объекта инвестиций (см. пункты B5 — B8) и требования, изложенные в пунктах B51 — B54 вместе с требованиями пунктов B18 — B20.

B18 В некоторых обстоятельствах могут возникнуть трудности при установлении того, достаточны ли права инвестора, чтобы предоставить последнему полномочия в отношении объекта инвестиций. В таких случаях, чтобы произвести оценку полномочий, инвестор должен рассмотреть доказательство наличия у него практической возможности управлять значимой деятельностью в одностороннем порядке. Среди прочего необходимо рассмотреть следующие вопросы, которые при рассмотрении вместе с правами и признаками, указанными в пунктах B19 и B20, могут обеспечить доказательство того, что права инвестора являются достаточными, чтобы предоставить ему полномочия в отношении объекта инвестиций:

(a) Инвестор может, не имея на то предусмотренного договором права, назначать или утверждать ключевой управленческий персонал объекта инвестиций, у которого имеется возможность руководить значимой деятельностью.

(b) Инвестор может, не имея на то предусмотренного договором права, давать инструкции объекту инвестиций касательно вступления в значительные сделки или налагать вето на внесение любых изменений в значительные сделки в интересах инвестора.

(c) Инвестор может играть решающую роль в процессе выдвижения кандидатур для избрания членов органа управления объекта инвестиций или при получении доверенностей от других держателей прав голоса.

(d) Члены ключевого управленческого персонала объекта инвестиций являются связанными сторонами инвестора (например, генеральный директор объекта инвестиций и генеральный директор инвестора — одно и то же лицо).

(e) Большинство членов высшего органа управления объекта инвестиций — связанные стороны инвестора.

B19 В некоторых случаях имеются признаки того, что инвестор состоит в особых отношениях с объектом инвестиций, которые предполагают, что интерес инвестора в объекте инвестиций не ограничивается лишь пассивным участием. Наличие одного такого признака или совокупности таких признаков не обязательно означает, что инвестор удовлетворяет критериям наличия полномочий. Однако наличие у инвестора интереса, который не ограничивается лишь пассивным участием в объекте инвестиций, может указывать на то, что инвестор обладает другими сопутствующими правами, достаточными для того, чтобы предоставить ему полномочия или обеспечить доказательство наличия существующих полномочий в отношении объекта инвестиций. Например, следующие ситуации предполагают, что интерес инвестора не ограничивается лишь пассивным участием в объекте инвестиций и, в сочетании с другими правами, может указывать на наличие полномочий:

(a) Члены ключевого управленческого персонала объекта инвестиций, у которых имеется возможность управлять значимой деятельностью, являются настоящими или бывшими работниками инвестора.

(b) Операции объекта инвестиций зависят от инвестора, например, как в следующих ситуациях:

(i) объект инвестиций зависит от инвестора в вопросах финансирования значительной части его операций;

(ii) инвестор выступает гарантом по значительной части обязанностей объекта инвестиций;

(iii) объект инвестиций зависит от инвестора в вопросах предоставления критически важных услуг, технологий, сырья или материалов;

(iv) инвестор управляет активами, такими как лицензии или торговые марки, которые являются критически важными для операций объекта инвестиций;

(v) объект инвестиций зависит от ключевого управленческого персонала инвестора, как, например, когда персонал инвестора обладает специализированными знаниями касательно операций объекта инвестиций.

(d) Подверженность инвестора риску изменения доходов от участия в объекте инвестиций, или его право на получение таких доходов непропорционально больше, чем право голоса или другие аналогичные права. Например, может возникнуть ситуация, когда инвестор имеет право на получение более половины доходов объекта инвестиций или подвергается более чем половине рисков изменения таких доходов, тогда как его права голоса в объекте инвестиций составляют менее пятидесяти процентов.

B20 Чем выше подверженность инвестора риску изменения доходов от участия в объекте инвестиций или больше права инвестора на получение таких доходов, тем больше у инвестора стимулов для получения прав, достаточных, чтобы предоставить ему полномочия в отношении объекта инвестиций. Следовательно, наличие высокой подверженности риску изменения доходов может свидетельствовать о наличии у инвестора полномочий. Однако степень рисков инвестора сама по себе не определяет, обладает ли инвестор полномочиями в отношении объекта инвестиций.

B21 Если факторы, изложенные в пункте B18, и признаки, изложенные в пунктах B19 и B20, рассматриваются вместе с правами инвестора, большее значение должны иметь свидетельства наличия полномочий, описанные в пункте B18.

Реальные права

B22 При оценке наличия у него полномочий инвестор рассматривает только реальные права, связанные с объектом инвестиций (которыми обладает инвестор и другие лица). Право является реальным, если субъект права имеет практическую возможность реализовать такое право.

B23 Определение, являются ли права реальными, требует вынесения суждения с учетом всех фактов и обстоятельств. В качестве примеров факторов, которые могут быть рассмотрены при определении наличия реальных прав, можно назвать (список не является исчерпывающим):

(a) Наличие или отсутствие каких-либо барьеров (экономического или иного характера), которые препятствуют субъекту (субъектам) права в реализации своих прав. Примеры таких барьеров включают среди прочего:

(i) финансовые санкции и стимулы, которые препятствуют субъекту права в осуществлении своих прав (или удерживают субъекта права от осуществления своих прав);

(ii) цену исполнения или конвертации, которая создает финансовый барьер, препятствующий субъекту права в осуществлении своих прав (или удерживающий субъекта права от осуществления своих прав);

(iii) условия, которые делают реализацию права маловероятным, например условия, жестко ограничивающие сроки исполнения;

(iv) отсутствие в учредительных документах объекта инвестиций или в применимых законах или нормативных актах четкого, разумного механизма, который позволил бы субъекту права реализовать свои права;

(v) неспособность субъекта права получить информацию, необходимую для реализации своих прав;

(vi) операционные барьеры или стимулы, которые препятствуют субъекту права в осуществлении своих прав или удерживают субъект права от осуществления своих прав (например, отсутствие других управляющих, желающих или способных оказывать специализированные услуги или оказывать услуги и перевести на себя прочие выгоды управляющего, передающего дела);

(vii) требования законов или регулирующих органов, которые препятствуют субъекту права в осуществлении своих прав (например, если зарубежному инвестору запрещено осуществлять свои права).

(b) В случае если реализация права требует согласия нескольких сторон или несколько сторон являются субъектами одного права, наличие или отсутствие установленного механизма, который дает таким сторонам практическую возможность реализовать их права на коллективной основе, если они пожелают это сделать. Отсутствие такого механизма — это признак того, что права могут оказаться нереальными. Чем больше число сторон, чье согласие требуется для реализации права, тем меньше вероятность, что право является реальным. Однако совет директоров, члены которого независимы от лица, принимающего решения, может служить механизмом для коллективных действий нескольких инвесторов при осуществлении их прав. Следовательно, право отстранения, которое может быть реализовано независимым советом директоров, с гораздо большей степенью вероятности являются реальными, чем те же самые права, которые могут быть реализованы большим числом инвесторов по отдельности.

(c) Извлечет ли сторона или стороны, которые являются держателями права, выгоду из реализации таких прав. Например, держатель потенциальных прав голоса в объекте инвестиций (см. пункты B47 — B50) должен учитывать цену исполнения или конвертации инструмента. Условия потенциальных прав голоса с большей степенью вероятности будут реальными, если цена исполнения инструмента выгоднее рыночной или инвестор извлек бы выгоду по каким-либо другим причинам (например, посредством реализации эффекта синергии между инвестором и объектом инвестиций) в результате исполнения или конвертации инструмента.

B24 Кроме того, чтобы оно было реальным, право должно быть возможно осуществить тогда, когда принято решение касательно управления значимой деятельностью. Как правило, для того, чтобы право было реальным, должна быть возможность реализовать его в настоящее время. Однако в некоторых случаях права могут быть реальными, даже если они не могут быть реализованы в настоящее время.

Примеры применения

Пример 3

Объект инвестиций проводит ежегодные собрания акционеров, на которых принимаются решения по управлению значимой деятельностью. Следующее плановое собрание акционеров состоится через восемь месяцев. Однако акционеры, которые сами по себе или вкупе с другими акционерами владеют по меньшей мере 5 процентами прав голоса, могут созвать внеочередное собрание, чтобы внести изменения в существующую политику в отношении значимой деятельности, но при этом существует требование подачи уведомления другим акционерам, что означает, что такое собрание не может быть проведено в течение по меньшей мере 30 дней. Изменения в политику в отношении значимой деятельности могут быть внесены только на внеочередных или плановых собраниях акционеров. Это включает утверждение существенных сделок по продаже активов, а также вложение или отчуждение значительных инвестиций.

Изложенная выше ситуация применима для примеров 3A — 3D, представленных ниже. Каждый пример рассматривается в отдельности.

Пример 3A

Инвестор является держателем большинства прав голоса в объекте инвестиций. Права голоса инвестора являются реальными, поскольку инвестор может принимать решения касательно управления значимой деятельностью, когда такие решения должны быть приняты. Тот факт, что пройдет 30 дней до того момента, когда инвестор может реализовать свои права голоса, не лишает инвестора текущей возможности управлять значимой деятельностью с момента приобретения пакета акций инвестором.

Пример 3B

Инвестор является стороной форвардного контракта на приобретение контрольного пакета акций объекта инвестиций. Дата исполнения форвардного контракта наступает через 25 дней. Существующие акционеры не могут изменить существующую политику в отношении значимой деятельности, потому что внеочередное собрание не может быть проведено в течение по меньшей мере 30 дней, по истечении которых форвардный контракт уже будет исполнен. Таким образом, инвестор имеет права, которые по существу эквивалентны правам акционера, владеющего контрольным пакетом акций в примере 3A выше (т.е. инвестор, являющийся стороной форвардного контракта, может принимать решения касательно управления значимой деятельностью, когда они требуются). Форвардный контракт инвестора — это реальное право, которое дает инвестору возможность управлять значимой деятельностью в настоящее время даже до того, как будет исполнен форвардный контракт.

Пример 3C

Инвестор является держателем реального опциона на приобретение контрольного пакета акций объекта инвестиций; опцион может быть исполнен через 25 дней, и цена его исполнения значительно выгоднее рыночной. В данном примере должен быть сделан тот же вывод, что и в примере 3B.

Пример 3D

Инвестор является стороной форвардного контракта на приобретение контрольного пакета акций объекта инвестиций без приобретения каких-либо других сопутствующих прав в отношении объекта инвестиций. Дата исполнения форвардного контракта наступает через шесть месяцев. В отличие от изложенных выше примеров, инвестор не имеет возможность управлять значимой деятельностью в настоящее время. В настоящее время существующие акционеры имеют возможность управлять значимой деятельностью, поскольку они могут внести изменения в существующую политику в отношении значимой деятельности прежде, чем форвардный контракт будет исполнен.

B25 Реальные права, которые могут реализовать другие стороны, могут воспрепятствовать осуществлению инвестором контроля над объектом инвестиций, с которым такие права связаны. Такие реальные права не требуют наличия у субъекта права возможности инициировать процедуру принятия решений. На протяжении времени, в течение которого права не являются лишь правами защиты интересов (см. пункты B26 — B28), реальные права других сторон могут препятствовать осуществлению инвестором контроля над объектом инвестиций, даже если такие права предоставляют субъекту права текущую возможность лишь утверждать или блокировать решения, касающиеся значимой деятельности.

Права защиты интересов

B26 При оценке того, предоставляют ли права полномочия инвестору в отношении объекта инвестиций, инвестор должен оценить, являются ли его права, а также права других лиц правами защиты интересов. Права защиты интересов связаны с внесением коренных изменений в деятельность объекта инвестиций или применяются в исключительных обстоятельствах. Однако не все права, которые применяются в исключительных обстоятельствах или зависят от тех или иных событий, являются правами защиты интересов (см. пункты B13 и B53).

B27 Поскольку права защиты интересов предназначены для защиты интересов субъекта прав, не предоставляя ему полномочий в отношении объекта инвестиций, с которым связаны такие права, инвестор, обладающий только правами защиты интересов, не может иметь полномочий или препятствовать наличию полномочий у другой стороны в отношении объекта инвестиций (см. пункт 14).

B28 В качестве примеров прав защиты интересов можно назвать (список не является исчерпывающим):

(a) право кредитора наложить ограничения на действия заемщика, которые могли бы привести к значительному изменению кредитного риска заемщика в ущерб кредитору;

(b) право стороны, являющейся держателем неконтролирующей доли участия в объекте инвестиций, одобрять капитальные затраты сверх затрат, необходимых в ходе обычной деятельности, или одобрять выпуск долевых или долговых инструментов;

Франчайзинг

B29 Соглашение о франчайзинге, по которому объект инвестиций является франшизополучателем, зачастую предоставляет франшизодателю права, целью которых является защита бренда франшизы. Соглашения о франчайзинге, как правило, предоставляют франшизодателю определенные права по принятию решений касательно операций франшизополучателя.

B30 Обычно права франшизодателей не ограничивают возможность сторон, не являющихся франшизодателями, принимать решения, оказывающие значительное влияние на доходы франшизополучателя. Кроме того, права франшизодателя, предусматриваемые соглашением о франчайзинге, не всегда предоставляют франшизодателю текущую возможность управлять деятельностью, оказывающей значительное влияние на доходы франшизополучателя.

B31 Необходимо отличать наличие текущей возможности принимать решения, которые оказывают значительное влияние на доходы франшизополучателя, и наличие возможности принимать решения, которые направлены на защиту бренда франшизы. Франшизодатель не обладает полномочиями в отношении франшизополучателя, если другие стороны обладают существующими правами, которые предоставляют им возможность в настоящее время управлять значимой деятельностью франшизополучателя.

B32 Вступая в соглашение о франчайзинге, франшизополучатель принимает в одностороннем порядке решение вести свой бизнес в соответствии с условиями соглашения о франчайзинге, но за свой собственный счет.

B33 Контроль над такими принципиальными решениями, как организационно-правовая форма франшизополучателя и его структура финансирования, может осуществляться сторонами, не являющимися франшизодателями, и оказывать значительное влияние на доходы франшизополучателя. Чем ниже уровень финансовой поддержки, предоставляемой франшизодателем, и чем ниже подверженность риску изменения доходов, получаемых франшизодателем от франшизополучателя, тем больше вероятность, что франшизодатель обладает только правами защиты интересов.

Права голоса

B34 Зачастую у инвестора есть возможность с помощью прав голоса или аналогичных прав управлять значимой деятельностью. Инвестору следует рассмотреть требования, изложенные в данном разделе (пункты B35 — B50), если управление значимой деятельностью объекта инвестиций осуществляется посредством прав голоса.

Полномочия в случае контрольного пакета прав голоса

B35 Инвестор, который является держателем более половины прав голоса в объекте инвестиций, располагает полномочиями в следующих ситуациях, если только не применяется пункт B36 или пункт B37:

(a) управление значимой деятельностью осуществляется посредством голосования держателя контрольного пакета прав голоса, или

(b) большинство членов органа управления, который осуществляет управление значимой деятельностью, назначается голосованием держателя контрольного пакета прав голоса.

Контрольный пакет прав голоса при отсутствии полномочий

B36 Чтобы инвестор, который является держателем более половины прав голоса в объекте инвестиций, обладал полномочиями в отношении объекта инвестиций, права голоса инвестора должны быть реальными в соответствии с пунктами B22 — B25 и должны предоставлять инвестору возможность управлять значимой деятельностью в настоящее время, что зачастую осуществляется посредством определения операционной и финансовой политик. В случае если какая-либо другая организация обладает существующими правами, которые предоставляют такой организации право управлять значимой деятельностью, и эта организация не является агентом инвестора, у инвестора нет полномочий в отношении объекта инвестиций.

B37 У инвестора нет полномочий в отношении объекта инвестиций, даже если инвестор является держателем контрольного пакета прав голоса в объекте инвестиций, когда такие права голоса не являются реальными. Например, инвестор, который является держателем более половины прав голоса в объекте инвестиций, не может иметь полномочий, если управление значимой деятельностью осуществляется государственным органом, судом, администратором, конкурсным управляющим, ликвидатором или регулирующим органом.

Полномочия без контрольного пакета прав голоса

B38 Инвестор может обладать полномочиями, даже если он не является держателем контрольного пакета прав голоса в объекте инвестиций. Инвестор может обладать полномочиями при отсутствии контрольного пакета прав голоса в объекте инвестиций, например, в результате:

(a) соглашения между инвестором и другими держателями прав голоса (см. пункт B39);

(b) прав, предусмотренных другими соглашениями (см. пункт B40);

(d) потенциальных прав голоса (см. пункты B47 — B50); или

(e) сочетания, указанного в подпунктах (a) — (d).

Соглашения с другими держателями прав голоса

B39 Соглашение между инвестором и другими держателями прав голоса может предоставить инвестору право реализовать права голоса, достаточные для наличия у инвестора полномочий, даже если у инвестора нет прав голоса, достаточных для наличия у него полномочий без такого соглашения. Однако соглашение может гарантировать, что инвестор может руководить достаточным количеством других держателей прав голоса в том, как им голосовать, что позволит инвестору принимать решения касательно значимой деятельности.

Права, предусмотренные другими соглашениями

B40 Другие права принятия решений в сочетании с правами голоса могут предоставить инвестору возможность управлять значимой деятельностью в настоящее время. Например, права, предусмотренные соглашением, в сочетании с правами голоса, могут оказаться достаточными, чтобы предоставить инвестору возможность в настоящее время управлять процессом производства объекта инвестиций или управлять другой операционной или финансовой деятельностью объекта инвестиций, которая оказывает значительное влияние на доходы объекта инвестиций. Однако при полном отсутствии других прав экономическая зависимость объекта инвестиций от инвестора (например, отношения поставщика с его основным клиентом) не наделяет инвестора полномочиями в отношении объекта инвестиций.

Права голоса инвестора

B41 Инвестор, не обладающий контрольным пакетом прав голоса, имеет права, достаточные, чтобы дать ему полномочия, если у инвестора имеется практическая возможность управлять значимой деятельностью в одностороннем порядке.

B42 При оценке того, являются ли права голоса инвестора достаточными, чтобы дать последнему полномочия, инвестор рассматривает все факты и обстоятельства, включая:

(a) размер пакета прав голоса, принадлежащих инвестору, по отношению к размеру и степени рассредоточения пакетов других держателей прав голоса, обращая внимание на следующее:

(i) чем больше пакет прав голоса, принадлежащий инвестору, тем больше вероятность, что инвестор имеет существующие права, предоставляющие ему возможность управлять значимой деятельностью в настоящее время;

(ii) чем больше пакет прав голоса, принадлежащий инвестору, относительно других держателей прав голоса, тем больше вероятность, что инвестор имеет существующие права, предоставляющие ему возможность управлять значимой деятельностью в настоящее время;

(iii) чем больше количество сторон, которые должны действовать сообща, чтобы иметь перевес голосов над инвестором, тем больше вероятность, что инвестор имеет существующие права, предоставляющие ему возможность управлять значимой деятельностью в настоящее время;

(b) потенциальные права голоса, держателем которых является инвестор, другие держатели прав голоса или другие стороны (см. пункты B47 — B50);

(d) любые дополнительные факты и обстоятельства, которые указывают на то, что инвестор обладает или не обладает возможностью управлять значимой деятельностью на момент времени, когда решения должны быть приняты, включая характер распределения голосов на предыдущих собраниях акционеров.

B43 В случае если решения по управлению значимой деятельностью принимаются большинством голосов, инвестор является держателем значительно большего количества прав голоса, чем любой другой держатель или организованная группа держателей прав голоса, а другие пакеты рассредоточены достаточно широко, после рассмотрения факторов, перечисленных в пунктах B42(a) — (c), может быть ясно, что инвестор обладает полномочиями в отношении объекта инвестиций.

Примеры применения

Пример 4

Инвестор приобретает 48 процентов прав голоса объекта инвестиций. Держателями оставшихся прав голоса являются тысячи акционеров, ни один из которых не имеет более 1 процента прав голоса. Ни у одного из акционеров нет договоренностей консультироваться с любыми из других акционеров или принимать коллективные решения. Оценивая, какую долю прав голоса приобрести, исходя из относительного размера других пакетов акций, инвестор пришел к выводу, что 48-процентной доли участия будет достаточно, чтобы предоставить ему контроль. В этом случае, исходя из абсолютного размера его пакета и относительного размера других пакетов акций, инвестор заключил, что он обладает в достаточной мере доминирующей долей участия, чтобы выполнить критерий наличия полномочий без необходимости рассмотрения других доказательств наличия полномочий.

Пример 5

Инвестору A принадлежит 40 процентов прав голоса объекта инвестиций, а двенадцати другим инвесторам принадлежат по 5 процентов прав голоса объекта инвестиций. Соглашение между акционерами предоставляет инвестору A право назначать, снимать с должности и устанавливать вознаграждение членам руководства, отвечающим за управление значимой деятельностью. Чтобы изменить соглашение, требуется решение, принятое большинством в две трети голосов акционеров. В этом случае инвестор A пришел к выводу, что, исходя только из абсолютного размера пакета инвестора и относительного размера других пакетов акций, нельзя сделать заключение касательно того, обладает ли инвестор правами, достаточными для наделения его полномочиями. Однако инвестор A решает, что имеющегося у него предусмотренного соглашением права назначать, снимать с должности и устанавливать вознаграждение членам руководства, достаточно, чтобы заключить, что он обладает полномочиями в отношении объекта инвестиций. Тот факт, что инвестор A мог и не реализовать это право, или вероятность осуществления инвестором своего права избирать, назначать или снимать с должности членов руководства, не принимается во внимание при оценке того, обладает ли инвестор A полномочиями.

B44 В других ситуациях рассмотрения факторов, изложенных в пунктах B42(a) — (c), может оказаться достаточно, чтобы сделать вывод, что инвестор не обладает полномочиями.

Примеры применения

Пример 6

Инвестор A является держателем 45 процентов прав голоса объекта инвестиций. Имеется еще два других инвестора, каждому из которых принадлежит 26 процентов прав голоса объекта инвестиций. Остальные права голоса принадлежат трем другим акционерам по 1 проценту каждому. Каких-либо других договоренностей, затрагивающих процесс принятия решений, нет. В этом случае анализ размера пакета акций, принадлежащего инвестору A, а также размера этого пакета относительно пакетов акций других инвесторов достаточно, чтобы вынести заключение, что инвестор A не обладает полномочиями. Достаточно действовать сообща лишь двум другим инвесторам, чтобы лишить инвестора возможности управлять значимой деятельностью объекта инвестиций.

B45 Однако анализ лишь факторов, перечисленных в пунктах B42(a) — (c) может оказаться недостаточным. Если инвестор, рассмотрев указанные факторы, сомневается в том, обладает ли он полномочиями, он должен рассмотреть дополнительные факты и обстоятельства, например, пассивны ли другие акционеры, о чем свидетельствует характер распределения голосов на предыдущих собраниях акционеров. Это включает оценку факторов, изложенных в пункте B18, и признаков, описанных в пунктах B19 и B20. Чем меньше прав голоса принадлежит инвестору и чем меньше количество сторон, которые должны действовать сообща, чтобы иметь перевес голосов над инвестором, тем в большей степени необходимо полагаться на дополнительные факты и обстоятельства, чтобы оценить достаточность прав инвестора для наделения его полномочиями. В случае если факты и обстоятельства, изложенные в пунктах B18 — B20, рассматриваются вместе с правами инвестора, больший вес будут иметь доказательства наличия полномочий, описанные в пункте B18, чем признаки наличия полномочий, описанные в пунктах B19 и B20.

Примеры применения

Пример 7

Инвестор является держателем 45 процентов прав голоса объекта инвестиций. Одиннадцати другим акционерам принадлежит по 5 процентов прав голоса объекта инвестиций. Ни у одного из акционеров нет соглашения о необходимости консультироваться с любыми другими акционерами или принимать коллективные решения. В этом случае анализ абсолютного размера пакета инвестора и относительного размера пакетов акций других инвесторов не является решающим фактором при определении того, обладает ли инвестор правами, достаточными, чтобы предоставить ему полномочия в отношении объекта инвестиций. Необходимо рассмотреть другие дополнительные факты и обстоятельства, которые могут обеспечить доказательство того, что инвестор обладает или не обладает полномочиями.

Пример 8

Инвестор является держателем 35 процентов прав голоса объекта инвестиций. Три других акционера имеют по 5 процентов прав голоса объекта инвестиций каждый. Остальные права голоса принадлежат большому числу акционеров, ни один из которых не имеет более 1 процента прав голоса. Ни у одного из акционеров нет договоренностей консультироваться с любыми другими акционерами или принимать коллективные решения. Решения, касающиеся значимой деятельности объекта инвестиций, требуют одобрения большинством голосов на соответствующих собраниях акционеров; на недавних собраниях акционеров было подано 75 процентов голосов акционеров объекта инвестиций. В этом случае активное участие других акционеров на недавних собраниях акционеров указывает на то, что у инвестора не было бы практической возможности управлять значимой деятельностью в одностороннем порядке, независимо от того, осуществлял ли инвестор управление значимой деятельностью в результате того, что достаточное количество других акционеров проголосовало так же, как инвестор.

B46 Если в результате анализа факторов, перечисленных в пунктах B42(a) — (d), остается неясным, есть ли у инвестора полномочия, инвестор не контролирует объект инвестиций.

Потенциальные права голоса

B47 При оценке контроля инвестор рассматривает свои потенциальные права голоса, а также потенциальные права голоса других сторон, чтобы установить, обладает ли он полномочиями. Потенциальные права голоса — это права на получение прав голоса в объекте инвестиций, такие как права, связанные с конвертируемыми инструментами или опционами, включая форвардные контракты. Такие потенциальные права голоса принимаются во внимание только в том случае, если они являются реальными (см. пункты B22 — B25).

B48 При рассмотрении потенциальных прав голоса инвестор должен рассмотреть цель и структуру инструмента, а также цель и структуру любых других форм участия инвестора в объекте инвестиций. Это включает оценку различных условий инструмента, а также очевидных ожиданий, мотивов инвестора и причин, по которым он согласился на такие условия.

B49 Если инвестор также обладает правами голоса или какими-либо другими правами принятия решений, касающихся деятельности объекта инвестиций, инвестор должен оценить, предоставляют ли такие права в сочетании с потенциальными правами голоса полномочия инвестору.

B50 Потенциальные права голоса, которые являются реальными сами по себе или в сочетании с другими правами, могут предоставить инвестору возможность управлять значимой деятельностью в настоящее время. Например, именно такая ситуация вероятна, если инвестор является держателем 40 процентов прав голоса объекта инвестиций и в соответствии с пунктом B23 обладает реальными правами, связанными с опционами на приобретение еще 20 процентов прав голоса.

Примеры применения

Пример 9

Инвестор A является держателем 70 процентов прав голоса объекта инвестиций. Инвестору B принадлежит 30 процентов прав голоса объекта инвестиций, а также опцион на приобретение половины прав голоса инвестора A. Опцион может быть исполнен в течение следующих двух лет по фиксированной цене, причем соотношение цены исполнения опциона и рыночной цены делает очень невыгодным исполнение опциона (и ожидается, что опцион останется неисполненным на протяжении указанного двухлетнего периода). Инвестор A осуществляет свои права голоса и активно управляет значимой деятельностью объекта инвестиций. В таком случае имеется вероятность, что инвестор A выполнит критерии наличия полномочий, поскольку у него имеется возможность управлять значимой деятельностью в настоящее время. Несмотря на то, что у инвестора B имеются опционы на приобретение дополнительных прав голоса, которые могут быть исполнены в настоящее время (и в случае исполнения дали бы инвестору В контрольный пакет акций объекта инвестиций), условия указанных опционов таковы, что опционы не расцениваются как реальные.

Пример 10

Инвестору A и двум другим инвесторам принадлежит по одной трети прав голоса объекта инвестиций. Предпринимательская деятельность объекта инвестиций тесно связана с инвестором A. В дополнение к долевым инструментам инвестор A также является держателем долговых инструментов, которые могут быть конвертированы в обыкновенные акции объекта инвестиций в любое время по фиксированной цене «с убытком» (но убыток небольшой). Если бы долговые инструменты были конвертированы, то инвестор A стал бы держателем 60 процентов прав голоса в объекте инвестиций. Инвестор A извлек бы выгоду, реализовав синергии, если бы долговые инструменты были конвертированы в обыкновенные акции. Инвестор A обладает полномочиями в отношении объекта инвестиций, поскольку он является держателем прав голоса объекта инвестиций вкупе с потенциальными правами голоса, которые являются реальными и предоставляют инвестору возможность управлять значимой деятельностью в настоящее время.

Наличие полномочий в ситуации, когда права голоса и аналогичные права не оказывают значительного влияния на доход объекта инвестиций

B51 При оценке цели и структуры объекта инвестиций (см. пункты B5 — B8) инвестор должен рассмотреть свое участие и решения, принятые на момент создания объекта инвестиций относительно его структуры, и оценить, предоставляют ли условия сделки и особенности участия инвестору права, достаточные для наделения последнего полномочиями. Участие в создании объекта инвестиций само по себе не является достаточным, чтобы предоставить инвестору контроль над объектом инвестиций. Однако участие в создании объекта инвестиций может указывать на то, что у инвестора была возможность получить права, достаточные для предоставления ему полномочий в отношении объекта инвестиций.

B52 Кроме того, инвестор должен рассмотреть соглашения, такие как право на покупку, право на продажу и право ликвидации, установленные во время создания объекта инвестиций. В случае если эти договоренности подразумевают деятельность, тесно связанную с объектом инвестиций, такая деятельность по своей сути является неотъемлемой частью общей деятельности объекта инвестиций, несмотря на то, что она может осуществляться за пределами юридических границ объекта инвестиций. Следовательно, выраженные явно или подразумеваемые права принятия решений, предусмотренные соглашениями, которые тесно связаны с объектом инвестиций, необходимо расценивать как значимую деятельность при установлении факта наличия полномочий в отношении объекта инвестиций.

B53 В случае с некоторыми объектами инвестиций значимая деятельность имеет место только тогда, когда возникают определенные обстоятельства или происходят определенные события. Объект инвестиций может быть организован таким образом, чтобы управление его деятельностью и его доходы были определены заранее, если только и до тех пор, пока не возникнут определенные обстоятельства или не произойдут определенные события. В этом случае лишь решения, касающиеся деятельности объекта инвестиций и принятые при возникновении таких обстоятельств или событий, могут оказать значительное влияние на его доходы и, следовательно, являться значимой деятельностью. Инвестор, способный принимать такие решения, обладает полномочиями, даже если обстоятельства или события не возникли. Тот факт, что право принятия решений зависит от возникновения определенных обстоятельств или событий, сам по себе не делает указанные права правами защиты интересов.

Примеры применения

Пример 11

Единственным видом предпринимательской деятельности объекта инвестиций, согласно его учредительным документам, является покупка и обслуживание дебиторской задолженности на ежедневной основе для его инвесторов. Обслуживание на ежедневной основе включает взыскание и перевод основной суммы долга и вознаграждения по мере наступления их сроков погашения. В случае невыполнения обязательств по дебиторской задолженности объект инвестиций автоматически продает дебиторскую задолженность инвестору, как предусмотрено в отдельном соглашении «пут» между инвестором и объектом инвестиций. Единственным видом значимой деятельности является управление дебиторской задолженностью в случае невыполнения обязательств по дебиторской задолженности, поскольку это единственная деятельность, которая может оказать значительное влияние на доходы объекта инвестиций. Управление дебиторской задолженностью до наступления дефолта не является значимой деятельностью, поскольку это не требует принятия существенных решений, которые могли бы оказать значительное влияние на доходы объекта инвестиций — деятельность до наступления дефолта определена заранее и состоит исключительно во взыскании денежных потоков по мере наступления их сроков погашения и их передачи инвесторам. Следовательно, только право инвестора управлять активами по наступлению дефолта должно учитываться при оценке общей деятельности объекта инвестиций, оказывающей значительное влияние на доходы объекта инвестиций.

В этом примере структура объекта инвестиций гарантирует наличие у инвестора полномочий по принятию решений, касающихся деятельности, которая оказывает значительное влияние на доходы, как раз в тот единственный момент, когда требуются полномочия по принятию решений. Условия соглашения «пут» являются неотъемлемой частью сделки и учреждения объекта инвестиций.

Следовательно, условия соглашения «пут» вкупе с учредительными документами объекта инвестиций приводят к заключению, что инвестор обладает полномочиями в отношении объекта инвестиций, даже учитывая тот факт, что инвестор вступает во владение дебиторской задолженностью только при наступлении дефолта и осуществляет управление просроченной дебиторской задолженностью за пределами юридических границ объекта инвестиций.

Пример 12

Единственным активом объекта инвестиций является дебиторская задолженность. При рассмотрении цели и структуры объекта инвестиций установлено, что единственным видом значимой деятельности является управление дебиторской задолженностью при наступлении дефолта. Сторона, которая имеет возможность управлять просроченной дебиторской задолженностью, обладает полномочиями в отношении объекта инвестиций независимо от того, оказался ли кто-либо из заемщиков в состоянии дефолта.

B54 Инвестор может иметь выраженное явно или подразумеваемое обязательство обеспечить, чтобы объект инвестиций продолжил свою деятельность согласно разработанной структуре. Такое обязательство может увеличить подверженность инвестора риску изменения доходов и, таким образом, увеличить стимул для получения инвестором прав, достаточных, чтобы наделить его полномочиями. Следовательно, обязательство обеспечить, чтобы объект инвестиций осуществлял свою деятельность в соответствии с разработанной структурой, может явиться признаком наличия у инвестора полномочий, но само по себе такое обязательство не дает полномочий инвестору, равно как и не препятствует наличию полномочий у какой-либо другой стороны.

Подверженность риску изменения доходов от объекта инвестиций или прав на получение таких доходов

B55 Оценивая, обладает ли инвестор контролем над объектом инвестиций, инвестор должен установить, подвержен ли он риску изменения доходов от участия в объекте инвестиций, или имеет ли он права на получение таких доходов.

B56 Переменный доход — это доход, который не является фиксированным и может меняться в зависимости от результатов деятельности объекта инвестиций. Переменный доход может быть только положительным, только отрицательным или и положительным, и отрицательным (см. пункт 15). Инвестор оценивает, являются ли доходы от объекта инвестиций переменными, а также степень изменчивости таких доходов, исходя из сути соглашения и независимо от юридической формы доходов. Например, инвестор может быть держателем облигации с фиксированным купонным доходом. В контексте настоящего стандарта фиксированные процентные платежи являются переменным доходом, поскольку они подвержены риску дефолта и подвергают инвестора кредитному риску эмитента облигации. Степень изменчивости (т.е. то, насколько изменчив такой доход) зависит от кредитного риска, связанного с облигацией. Аналогично фиксированная выплата за достижение определенных результатов в управлении активами объекта инвестиций является переменным доходом, поскольку она подвергает инвестора риску недостижения поставленных целей объектом инвестиций. Степень изменчивости зависит от способности объекта инвестиций генерировать достаточный доход, чтобы произвести оплату вознаграждения.

B57 В качестве примеров дохода можно назвать:

(a) дивиденды, распределение прочих экономических выгод от объекта инвестиций (например, проценты по долговым ценным бумагам, выпущенным объектом инвестиций) и изменение в стоимости инвестиций, сделанных инвестором в такой объект инвестиций;

(b) вознаграждение за обслуживание активов или обязательств объекта инвестиций, гонорар и риск убытка от кредитной поддержки или обеспечения ликвидности доли в остаточной стоимости активов и обязательств объекта инвестиций при его ликвидации, выгоды по налогу на прибыль и доступ к будущей ликвидности от участия инвестора в объекте инвестиций;

(c) доход, недоступный для других держателей долей участия. Например, инвестор может использовать свои активы в сочетании с активами объекта инвестиций, например, объединение операционных функций с целью достижения экономии от масштаба, снижения издержек, поиска поставщиков дефицитных товаров, получения доступа к запатентованным знаниям или наложения ограничений на некоторые операции или активы, чтобы увеличить стоимость других активов инвестора.

Связь между полномочиями и доходом

Делегированные полномочия

B58 При оценке инвестором, имеющим право принятия решений (лицом, принимающим решения), обладает ли он контролем над объектом инвестиций, инвестор должен определить, является ли он принципалом или агентом. Инвестор должен также определить, есть ли какая-либо другая организация, имеющая право принятия решений, которая действует в качестве агента для инвестора. Агент — это сторона, привлеченная прежде всего с целью осуществления деятельности от имени и в интересах другой стороны или сторон (принципала (принципалов)), и, следовательно, агент не контролирует объект инвестиций при осуществлении им своих полномочий по принятию решений (см. пункты 17 и 18). Таким образом, иногда полномочия принципала могут находиться в распоряжении агента, который может их использовать, но только от имени принципала. Лицо, принимающее решения, не является агентом только потому, что другие стороны могут извлечь выгоду из решений, которые принимает такое лицо.

B59 Инвестор может делегировать агенту свои полномочия по принятию решений, касающихся некоторых определенных вопросов или значимой деятельности в целом. Оценивая, обладает ли он контролем над объектом инвестиций, инвестор должен рассматривать права принятия решений, делегированные его агенту, как права, находящиеся в прямом распоряжении инвестора. В ситуациях с несколькими принципалами каждый из них должен оценить, обладает ли он полномочиями в отношении объекта инвестиций, проанализировав требования, изложенные в пунктах B5 — B54. В пунктах B60 — B72 содержится руководство касательно того, как определить, является ли лицо, принимающее решения, агентом или принципалом.

B60 Лицо, принимающее решения, должно проанализировать отношения между собой, управляемым им объектом инвестиций и другими сторонами, участвующими в объекте инвестиций, во всех проявлениях таких отношений, и в особенности изложенные ниже факторы, принимая решения о том, является ли оно агентом:

(a) пределы его полномочий по принятию решений касательно объекта инвестиций (пункты B62 и B63);

(b) права других сторон (пункты B64 — B67);

(c) вознаграждение, на которое оно имеет право в соответствии с соглашением (соглашениями) об уплате вознаграждения (пункты B68 — B70);

(d) подверженность лица, принимающего решения, рискам изменения дохода от других видов участия в объекте инвестиций, держателем которых оно является (пункты B71 и B72).

В зависимости от конкретных фактов и обстоятельств каждому из указанных факторов придается различный вес.

B61 Определение того, является ли лицо, принимающее решения, агентом, требует оценки всех факторов, перечисленных в пункте B60, кроме случаев, когда у какой-либо одной стороны есть реальное право отстранить лицо, принимающее решения (право отстранения) и такое отстранение может быть произведено без указания причин (см. пункт B65).

Пределы полномочий по принятию решений

B62 Пределы полномочий лица, принимающего решения, оцениваются на основе анализа:

(a) деятельности, разрешенной в соответствии с соглашением (соглашениями) о принятии решений и предусмотренной законодательством, и

(b) свободы действий, которой обладает лицо, принимающее решения, при принятии решений в отношении такой деятельности.

B63 Лицо, принимающее решения, должно рассмотреть цель и структуру объекта инвестиций, риски, подверженность которым объекта инвестиций предусмотрена его структурой, риски, которые данный объект инвестиций в соответствии со своей структурой передает участвующим сторонам, а также степень вовлечения лица, принимающего решения, в структурирование объекта инвестиций. Например, если лицо, принимающее решения, в значительной мере участвует в структурировании объекта инвестиций (включая определение пределов полномочий по принятию решений), такое участие может указывать на то, что у лица, принимающего решения, была возможность и стимул получить права, которые предоставляют лицу, принимающему решения, способность направлять значимую деятельность.

Права других сторон

B64 Реальные права других сторон могут оказать влияние на способность лица, принимающего решения, направлять значимую деятельность объекта инвестиций. Наличие у других сторон реального права отстранения или других прав может указывать на то, что лицо, принимающее решения, является агентом.

B65 В случае если одна сторона обладает реальными правами отстранения и может сместить с должности лицо, принимающее решения, без указания причины, одного этого достаточно, чтобы заключить, что лицо, принимающее решения, является агентом. Если такими правами обладают несколько сторон (и ни одна из них не может сместить лицо, принимающее решения, без согласия других сторон), то наличие таких прав само по себе не является решающим фактором при определении того, действует ли лицо, принимающее решения, прежде всего от имени и в интересах других сторон. Кроме того, чем больше число сторон, которые должны действовать сообща, чтобы реализовать право отстранения лица, принимающего решения, и чем больше величина и изменчивость других экономических интересов (т.е. вознаграждения и иных интересов) лица, принимающего решения, тем меньший вес имеет данный фактор.

B66 При определении того, является ли лицо, принимающее решения, агентом, необходимо проанализировать реальные права других сторон, ограничивающие степень свободы действий лица, принимающего решения, таким же образом, как анализировались права отстранения. Например, лицо, принимающее решения, которое обязано заручиться одобрением небольшого числа других сторон в отношении своих действий, как правило, является агентом. (В пунктах B22 — B25 содержится дополнительное руководство касательно того, как определить, являются ли права реальными.)

B67 Анализ прав других сторон должен включать оценку любых прав, которые могут быть реализованы советом директоров объекта инвестиций (или другим органом управления), и их влияние на полномочия по принятию решений (см. пункт B23(b)).

Вознаграждение

B68 Чем больше величина и изменчивость вознаграждения лица, принимающего решения, относительно доходов, которые ожидается получить от деятельности объекта инвестиций, тем выше вероятность того, что лицо, принимающее решения, является принципалом.

B69 При определении того, является ли лицо, принимающее решения, принципалом или агентом, такое лицо должно рассмотреть, существуют ли следующие условия:

(a) вознаграждение лица, принимающего решения, соразмерно оказанным услугам;

(b) соглашение об уплате вознаграждения содержит только такие сроки, условия или суммы, которые обычно включаются в соглашения о предоставлении аналогичных услуг специалистами соответствующего уровня квалификации на обычных условиях.

B70 Лицо, принимающее решения, не может быть агентом, если только не выполняются условия, изложенные в пунктах B69(a) и (b). Однако выполнение указанных условий само по себе не является достаточным, чтобы заключить, что лицо, принимающее решения, является агентом.

Подверженность риску изменения доходов от других интересов

B71 Лицо, принимающее решения, которое имеет другие интересы в объекте инвестиций (например, имеет инвестиции в объекте инвестиций или предоставляет гарантии в отношении результатов деятельности объекта инвестиций), должно рассмотреть степень своей подверженности риску изменения доходов от таких интересов при оценке того, является ли такое лицо агентом. Наличие других интересов в объекте инвестиций указывает на то, что лицо, принимающее решения, может быть принципалом.

B72 При оценке своей подверженности риску изменения доходов от других интересов в объекте инвестиций, лицо, принимающее решения, должно рассмотреть следующее:

(a) чем больше величина экономических интересов такого лица и связанной с ними изменчивости при рассмотрении его вознаграждения и прочих интересов в совокупности, тем выше вероятность того, что лицо, принимающее решения, является принципалом;

(b) отличается ли его подверженность риску изменения доходов от рисков других инвесторов и, если отличается, может ли это обстоятельство повлиять на его действия. Например, такая ситуация может возникнуть, если лицо, принимающее решения, имеет субординированное участие в объекте инвестиций или предоставляет ему другие механизмы повышения кредитного качества.

Лицо, принимающее решения, должно оценить свою подверженность риску изменения доходов относительно совокупного изменения доходов от объекта инвестиций. Эта оценка производится прежде всего исходя из доходов, ожидаемых от объекта инвестиций, при этом недопустимо игнорировать максимальную подверженность лица, принимающего решения, риску изменения доходов от объекта инвестиций, возникающему в связи с другими интересами лица, принимающего решения, в данном объекте инвестиций.

Примеры применения

Пример 13

Лицо, принимающее решения (управляющий фондом) учреждает, продвигает на рынке регулируемый фонд, ценные бумаги которого обращаются на организованном рынке, и управляет им в соответствии с узко определенными параметрами, изложенными в инвестиционном мандате, как того требует местное законодательство и нормативные акты. Фонд рекламировался перед инвесторами в качестве инвестиции в диверсифицированный портфель обращающихся на организованном рынке долевых ценных бумаг организаций. В рамках установленных параметров управляющий фондом имеет свободу выбора активов, в которые вкладывать капитал. Управляющий фондом имеет инвестицию в фонд в размере 10-процентной доли и получает гонорар за свои услуги на уровне рынка, равный 1 проценту стоимости чистых активов фонда. Гонорар соразмерен с объемом оказанных услуг. Управляющий фондом несет обязательства по финансированию убытков только в пределах 10-процентной доли. Фонд не обязан учреждать и не учредил независимый совет директоров. Инвесторы не имеют реальных прав, которые могли бы оказать влияние на полномочия управляющего фондом принимать решения, но могут изъять из обращения свои доли участия в рамках определенных лимитов, установленных фондом.

Несмотря на то, что управляющий действует в рамках параметров, установленных в инвестиционном мандате и в соответствии с требованиями регулирующих органов, управляющий фондом имеет право принятия решений, которые предоставляют ему возможность направлять значимую деятельность фонда в настоящий момент времени: инвесторы не обладают реальными правами, которые могли бы оказать влияние на полномочия управляющего фондом принимать решения. Управляющий фондом получает за свои услуги гонорар на уровне рынка, соразмерный оказанным услугам, а также имеет инвестицию в виде соответствующей доли в фонде. Вознаграждение и инвестиция управляющего фондом подвергают его рискам изменения дохода от деятельности фонда, однако размер таких рисков не является настолько значительным, чтобы можно было бы расценивать его как указание на то, что управляющий фондом является принципалом.

В данном примере анализ подверженности управляющего фондом риску изменения дохода от фонда вкупе с его полномочиями по принятию решений в рамках ограниченных параметров указывает на то, что управляющий фондом является агентом. Таким образом, управляющий фондом заключает, что он не контролирует фонд.

Пример 14

Лицо, принимающее решения, учреждает, продвигает на рынке и управляет фондом, который предоставляет инвестиционные возможности целому ряду инвесторов. Лицо, принимающее решения (управляющий фондом), должно принимать решения, руководствуясь интересами всех инвесторов и в соответствии с соглашениями об управлении фондом. Тем не менее управляющий фондом имеет широкую свободу действий в вопросах принятия решений. Управляющий фондом получает гонорар за свои услуги на уровне рынка, равный 1 проценту активов, находящихся в управлении, и 20 процентам совокупной прибыли фонда при условии достижения установленного уровня прибыли. Гонорар соразмерен оказанным услугам.

Несмотря на то, что управляющий фондом должен принимать решения, руководствуясь интересами всех инвесторов, он имеет широкие полномочия принимать решения с тем, чтобы направлять значимую деятельность фонда. Управляющий фондом получает гонорар в виде фиксированной суммы и суммы, определяемой по результатам деятельности, который соразмерен оказанным услугам. Кроме того, данное вознаграждение ставит в один ряд заинтересованность управляющего фондом и заинтересованность других инвесторов в увеличении стоимости фонда, не создавая подверженности риску изменения доходов от деятельности фонда, и является столь значительным, что данное вознаграждение при отдельном рассмотрении указывает на то, что управляющий фондом является принципалом.

Фактические обстоятельства и анализ приведенного выше примера распространяются на примеры 14A — 14C, представленные ниже. Каждый пример рассматривается отдельно.

Пример 14A

Управляющий фондом также держит 2-процентные инвестиции в фонде, что ставит в один ряд его заинтересованность и заинтересованность других инвесторов. Управляющий фондом несет обязанности по финансированию убытков только в пределах своих 2-процентных инвестиций. Инвесторы могут отстранить управляющего фондом простым большинством голосов, но только за нарушение условий договора.

Инвестиции управляющего фондом в размере 2 процентов увеличивают его подверженность риску изменения доходов от деятельности фонда, не создавая столь значительной подверженности этому риску, чтобы указывать на то, что управляющий фондом является принципалом. Право других инвесторов отстранить управляющего фондом расценивается как право защиты интересов, поскольку оно может быть реализовано только в случае нарушения условий договора. В данном примере, несмотря на то, что управляющий фондом имеет широкие полномочия принимать решения и подвергается риску изменения доходов от его доли в объекте инвестиций и вознаграждения, подверженность управляющего фондом упомянутому риску указывает на то, что он является агентом. Таким образом, управляющий фондом заключает, что он не контролирует фонд.

Пример 14B

Управляющий фондом держит инвестиции в виде более существенной доли в фонде и несет обязанности по финансированию убытков в пределах его инвестиций. Инвесторы могут отстранить управляющего фондом простым большинством голосов, но только за нарушение условий договора.

В данном примере право других инвесторов отстранить управляющего фондом расценивается как право защиты интересов, поскольку оно может быть реализовано только в случае нарушения условий договора. Несмотря на то, что управляющий фондом получает гонорар в виде фиксированной суммы и суммы, определяемой по результатам деятельности, который соразмерен оказанным услугам, инвестиции управляющего фондом вкупе с его вознаграждением могли бы привести к подверженности риску изменения дохода от деятельности фонда, которая была бы столь значительной, что указывала бы на то, что управляющий фондом является принципалом. Чем больше величина и изменчивость других экономических интересов лица, принимающего решения (при анализе его вознаграждения и иных интересов в совокупности), тем большее значение управляющий фондом придает этим экономическим интересам при проведении такого анализа и тем выше вероятность того, что управляющий фондом является принципалом.

Например, рассмотрев свое вознаграждение и другие факторы, управляющий фондом мог бы посчитать, что инвестиция в виде 20-процентной доли является достаточным основанием для вывода о наличии у него контроля над фондом. Однако при других обстоятельствах (т.е. если вознаграждение или другие факторы отличаются от изложенных выше), контроль может возникнуть при другом уровне инвестиций.

Пример 14C

Управляющий фондом держит инвестиции в фонде в виде 20-процентной доли и несет обязанности по финансированию убытков в пределах своих 20-процентных инвестиций. У фонда есть совет директоров, все члены которого являются независимыми по отношению к управляющему фондом и назначены другими инвесторами. Совет директоров назначает управляющего фондом ежегодно. Если совет директоров принимает решение не возобновлять договор с управляющим фондом, то услуги, предоставляемые управляющим фондом, могут быть предоставлены другими управляющими, работающими в данной отрасли.

Несмотря на то, что управляющий фондом получает гонорар в виде фиксированной суммы и суммы, определяемой по результатам деятельности, который соразмерен оказанным услугам, инвестиции управляющего фондом в размере 20 процентов вкупе с его вознаграждением приводят к подверженности риску изменения доходов от деятельности фонда, и подверженность этому риску является столь значительной, что указывает на то, что управляющий фондом является принципалом. Однако инвесторы имеют реальное право отстранить управляющего фондом: совет директоров обладает механизмом, позволяющим инвесторам отстранить управляющего фондом, если они примут такое решение.

В этом примере управляющий фондом при анализе придает большее значение реальным правам отстранения. Таким образом, в данном примере, несмотря на то, что управляющий фондом имеет широкие полномочия принятия решений и подвергается рискам изменения доходов от фонда, доходов в форме вознаграждения и от инвестиций управляющего фондом, реальные права других инвесторов указывают на то, что управляющий фондом является агентом. Таким образом, управляющий фондом приходит к выводу, что он не контролирует фонд.

Пример 15

Объект инвестиций создан с целью приобретения портфеля обеспеченных активами ценных бумаг с фиксированной ставкой и финансируется долговыми инструментами с фиксированной ставкой и долевыми инструментами. Долевые инструменты предназначены для защиты инвесторов в долговые инструменты от первых убытков и получения остаточного дохода объекта инвестиций. Сделка была предложена потенциальным инвесторам в долговые инструменты как инвестиция в портфель обеспеченных активами ценных бумаг с кредитным риском, связанным с возможным дефолтом эмитентов обеспеченных активами ценных бумаг портфеля, и процентным риском, связанным с управлением портфелем. При формировании портфеля долевые инструменты составляют 10 процентов стоимости приобретенных активов. Лицо, принимающее решения (управляющий активами), управляет портфелем находящихся в обороте активов, принимая инвестиционные решения в рамках параметров, изложенных в проспекте объекта инвестиций. За свои услуги управляющий активами получает фиксированный гонорар на уровне рынка (т.е. 1 процент от находящихся в его управлении активов) и гонорар, определяемый по результатам деятельности (т.е. 10 процентов от прибыли), при условии, что прибыль объекта инвестиций превышает установленный уровень. Гонорар соразмерен оказанным услугам. Управляющий активами является держателем 35-процентной доли в собственном капитале объекта инвестиций. Оставшаяся 65-процентная доля в собственном капитале и все долговые инструменты удерживаются большим числом широко рассредоточенных инвесторов, которые являются независимыми третьими сторонами. Управляющий активами может быть отстранен без указания причин решением простого большинства голосов других инвесторов.

Управляющий активами получает гонорар в виде фиксированной суммы и суммы, определяемой по результатам деятельности, который соразмерен оказанным услугам. Вознаграждение ставит в один ряд заинтересованность управляющего фондом и заинтересованность других инвесторов в увеличении стоимости фонда. Управляющий активами подвержен риску изменения доходов от деятельности фонда, поскольку он является держателем 35-процентной доли в собственном капитале и получает гонорар.

Несмотря на то, что управляющий активами действует в рамках параметров, изложенных в проспекте объекта инвестиций, он имеет возможность в настоящий момент времени принимать инвестиционные решения, которые оказывают значительное влияние на доход объекта инвестиций, тогда как права отстранения, которыми обладают другие инвесторы, имеют небольшой вес при анализе, поскольку эти права принадлежат большому числу широко рассредоточенных инвесторов. В данном примере управляющий активами придает большее значение своей подверженности риску изменения доходов фонда от его доли в собственном капитале, которая является субординированной по отношению к долговым инструментам. Наличие 35-процентной доли в собственном капитале создает подверженность субординированному риску убытков и право на доход от объекта инвестиций, которые являются столь значительными, что это указывает на то, что управляющий активами является принципалом. Таким образом, управляющий активами приходит к выводу, что он контролирует объект инвестиций.

Пример 16

Лицо, принимающее решения (спонсор), спонсирует многонаправленного посредника, который выпускает краткосрочные долговые инструменты инвесторам, которые являются несвязанными третьими лицами. Сделка была предложена потенциальным инвесторам как инвестиция в портфель среднесрочных активов с высоким рейтингом и минимальным кредитным риском, связанным с возможным дефолтом эмитентов активов портфеля. Различные цеденты продают портфели высококачественных среднесрочных активов посреднику. Каждый цедент обслуживает портфель активов, который он продает посреднику, и управляет дебиторской задолженностью при наступлении дефолта дебитора за гонорар на уровне рынка. Каждый цедент также обеспечивает защиту от первых убытков в отношении кредитных потерь от своего портфеля активов посредством избыточного обеспечения активов, переданных посреднику. Спонсор устанавливает условия посредника и управляет операциями посредника за гонорар на уровне рынка. Гонорар соразмерен оказанным услугам. Спонсор утверждает продавцов, которым разрешено продавать инструменты посреднику, утверждает активы, которые будут приобретены посредником, и принимает решения о финансировании посредника. Спонсор должен действовать, руководствуясь интересами всех инвесторов.

Спонсор имеет право на остаточный доход посредника, а также предоставляет посреднику механизмы повышения качества кредита и ликвидности. Повышение качества кредита, которое обеспечивает спонсор, поглощает убытки вплоть до 5 процентов от всех активов посредника после того, как убытки были поглощены цедентами. Механизм обеспечения ликвидности не предоставляется под непогашенные активы. Инвесторы не обладают реальными правами, которые могли бы оказать влияние на полномочия спонсора по принятию решений.

Несмотря на то, что спонсор получает за свои услуги гонорар на уровне рынка и этот гонорар соразмерен оказанным услугам, спонсор подвергается риску изменения доходов от деятельности посредника, поскольку спонсор имеет право на остаточный доход посредника и предоставляет ему механизмы повышения кредитного качества и ликвидности (т.е. посредник подвергается риску ликвидности при использовании краткосрочных долговых инструментов для финансирования среднесрочных активов). Несмотря на то, что каждый из цедентов имеет право принятия решений, которые оказывают влияние на стоимость активов посредника, спонсор наделен широкими полномочиями принимать решения, позволяющие ему в настоящий момент времени направлять деятельность, оказывающую наиболее значительное влияние на доход посредника (т.е. спонсор установил условия посредника, имеет право принятия решений, касающиеся активов (утверждать приобретение активов и цедентов таких активов) и финансирования посредника (для чего необходим поиск новых инвестиций на регулярной основе)). Право на остаточный доход посредника и предоставление механизмов повышения качества кредита и ликвидности подвергает спонсора риску изменения доходов от деятельности посредника, который отличается от рисков других инвесторов. Следовательно, подверженность спонсора риску указывает на то, что спонсор является принципалом, и, таким образом, спонсор делает заключение, что он контролирует посредника. Обязанность спонсора действовать, руководствуясь интересами всех инвесторов, не препятствует тому, чтобы рассматривать спонсора как принципала.

Отношения с другими сторонами

B73 При оценке наличия контроля инвестор должен рассмотреть характер своих отношений с другими сторонами, а также то, действуют ли такие стороны от имени инвестора (т.е. являются ли они «агентами де-факто»). Определение того, действуют ли другие стороны в качестве агентов де-факто, требует применения суждения, анализа не только характер отношений, но также и того, каким образом стороны взаимодействуют друг с другом и инвестором.

B74 Такие отношения не обязательно предполагают оформление договоренности соглашением. Сторона является агентом де-факто, когда непосредственно инвестор способен направить эту сторону действовать в своих интересах или лица, направляющие деятельность инвестора, способны направить эту сторону действовать в интересах инвестора. В таких обстоятельствах инвестор, оценивая наличие контроля над объектом инвестиций, должен рассмотреть права по принятию решений своих агентов де-факто, а также свою подверженность риску изменения доходов или права на получение такого дохода опосредованно, через агента де-факто, вкупе со своими собственными рисками и правами.

B75 Ниже представлены примеры других сторон, характер отношений которых с инвестором свидетельствует о том, что они могли бы действовать в качестве агентов де-факто такого инвестора:

(a) связанные стороны инвестора;

(b) сторона, которая получила свой интерес в объекте инвестиций в качестве взноса или займа от инвестора;

(c) сторона, которая согласилась не продавать, не передавать и не обременять свою долю участия в объекте инвестиций без предварительного одобрения инвестора (за исключением ситуаций, когда инвестор и другая сторона имеют право предварительного одобрения и права основаны на условиях, согласованных между желающими совершить сделку независимыми сторонами);

(d) сторона, которая не может финансировать свои операции без субординированной финансовой поддержки инвестора;

(e) объект инвестиций, большинство членов органа управления или ключевой управленческий персонал которого представлен теми же лицами, что и у инвестора;

(f) сторона, состоящая в тесных деловых отношениях с инвестором, таких как, например, отношения между профессиональным поставщиком услуг и одним из его основных клиентов.

Контроль над обозначенными активами

B76 Инвестор должен рассмотреть вопрос о том, расценивает ли он какую-либо часть объекта инвестиций как условно самостоятельную организацию и, если да, обладает ли он контролем над условно самостоятельной организацией.

B77 Инвестор должен рассматривать часть объекта инвестиций как условно самостоятельную организацию, только если выполняются следующие условия:

Обозначенные активы объекта инвестиций (и относящиеся к ним механизмы повышения кредитного качества, при наличии таких) являются единственным источником оплаты выделенных обязательств объекта инвестиций или выделенных прочих интересов в объекте инвестиций. Стороны, не имеющие выделенных обязательств, не имеют прав или обязанностей в отношении обозначенных активов или остаточных денежных потоков от этих активов. По сути, доход от обозначенных активов не может использоваться оставшейся частью объекта инвестиций, и ни одно из обязательств условно самостоятельной организации не подлежит оплате из активов оставшейся части объекта инвестиций. Таким образом, по сути, все активы, обязательства и собственный капитал такой условно самостоятельной организации отделены от объекта инвестиций в целом. Такую условно самостоятельную организацию зачастую называют «бункером».

B78 Если условие, изложенное в пункте B77, выполнено, инвестор должен идентифицировать виды деятельности, которые оказывают значительное влияние на доход условно самостоятельной организации, и также то, каким образом направляются эти виды деятельности, чтобы оценить, обладает ли он полномочиями в отношении такой части объекта инвестиций. При оценке наличия контроля над условно самостоятельной организацией инвестор должен также рассмотреть, подвергается ли он риску изменения доходов от участия в такой условно самостоятельной организации или имеет ли он право на получение такого дохода, а также способен ли он использовать свои полномочия в отношении части объекта инвестиций с целью оказания влияния на величину дохода инвестора.

B79 Если инвестор контролирует условно самостоятельную организацию, то он должен консолидировать соответствующую часть объекта инвестиций. В этом случае другие стороны исключают эту часть объекта инвестиций при оценке наличия контроля над ним и при консолидации данного объекта инвестиций.

Непрерывная оценка

B80 Инвестор должен произвести повторную оценку наличия у него контроля над объектом инвестиций, если факты и обстоятельства указывают на изменения в одном или нескольких из трех элементов контроля, перечисленных в пункте 7.

B81 Если имеются изменения в том, каким образом инвестор может осуществлять свои полномочия в отношении объекта инвестиций, то такое изменение должно быть отражено в том, каким образом инвестор оценивает свои полномочия в отношении объекта инвестиций. Например, изменения в правах по принятию решений могут означать, что управление значимой деятельностью больше не осуществляется с помощью прав голоса, а вместо этого другие соглашения, такие как договоры, предоставляют другой стороне или сторонам возможность управлять значимой деятельностью в настоящий момент времени.

B82 Приобретение или утрата инвестором полномочий в отношении объекта инвестиций может произойти в результате какого-либо события, в котором сам инвестор участия не принимает. Например, инвестор может получить полномочия в отношении объекта инвестиций в результате истечения срока действия права какой-либо другой стороны или сторон принимать решения, которое ранее препятствовало получению инвестором контроля над объектом инвестиций.

B83 Инвестор также рассматривает изменения, оказывающие влияние на его подверженность риску изменения доходов или на его права получать такие доходы от участия в объекте инвестиций. Например, инвестор, который обладает полномочиями в отношении объекта инвестиций, может утратить контроль над объектом инвестиций, если инвестор утрачивает право на получение дохода или более не несет обязанностей, поскольку в данном случае инвестор не удовлетворяет условиям пункта 7(b) (например, если договор о получении гонорара, рассчитываемого на основе результатов деятельности, был расторгнут).

B84 Инвестор должен рассмотреть, изменилась ли его оценка касательно того, в каком качестве он действует — агента или принципала. Изменения, отмеченные в отношениях между инвестором и другими сторонами, могут означать, что инвестор больше не действует в качестве агента, даже если ранее он действовал в качестве агента, и наоборот. Например, если произошли какие-либо изменения в правах инвестора или других сторон, инвестор должен пересмотреть свой статус принципала или агента.

B85 Изменение рыночных условий (например, изменение доходов объекта инвестиций, обусловленное рыночными условиями) само по себе не приводит к изменению оценки инвестором наличия у него контроля или его статуса как принципала или агента, если только изменение рыночных условий не приводит к изменению одного или нескольких из трех элементов контроля, перечисленных в пункте 7, или к изменению отношений между принципалом и агентом в целом.

Определение того, является ли организация инвестиционной организацией

B85A Организация должна принимать во внимание все факты и обстоятельства при анализе того, является ли она инвестиционной организацией, включая свою цель и структуру. Организация, обладающая всеми тремя элементами определения инвестиционной организации, приведенного в пункте 27, является инвестиционной организацией. В пунктах B85B — B85M приводится более подробное описание элементов данного определения.

Цель бизнеса

B85B Определение инвестиционной организации требует, чтобы целью организации являлось инвестирование средств исключительно для получения дохода от прироста стоимости, инвестиционного дохода (такого как дивиденды, процентный доход или арендный доход) либо и того, и другого. Документы, указывающие на то, каковы инвестиционные задачи организации, такие как инвестиционный меморандум, распространяемые организацией публикации, а также прочие официальные документы, обычно свидетельствуют о цели бизнеса, соответствующей инвестиционной организации. К дополнительным индикаторам можно отнести то, каким образом организация представляет себя другим сторонам (таким как потенциальные инвесторы или потенциальные объекты инвестиций); например, организация может представлять свой бизнес как осуществление среднесрочных инвестиций с целью получения выгоды от прироста стоимости. В отличие от этого организация, представляющая себя как инвестора, чья цель — совместно с объектами его инвестиций разрабатывать, производить или продвигать на рынке продукцию, имеет цель бизнеса, которая не соответствует цели бизнеса инвестиционной организации, поскольку, наряду с доходом от своих инвестиций, организация намерена получать доход от деятельности по разработке, производству или продвижению на рынке (см. пункт B85I).

B85C Инвестиционная организация может напрямую или через свою дочернюю организацию оказывать третьим сторонам и своим инвесторам услуги, связанные с осуществлением инвестиций (например, консультации по вопросам инвестирования, услуги по управлению инвестициями, инвестиционной поддержке и администрированию), даже если данные виды деятельности являются существенными для организации, при условии, что организация по-прежнему удовлетворяет определению инвестиционной организации. (в ред. поправок, утв. Приказом Минфина РФ от 27.06.2016 N 98н)

B85D Инвестиционная организация также может напрямую или через свою дочернюю организацию участвовать в следующих видах деятельности, связанной с осуществлением инвестиций, если данные виды деятельности направлены на максимальное увеличение дохода от объектов своих инвестиций (прироста стоимости или инвестиционного дохода) и если такие виды деятельности не являются отдельным существенным направлением деятельности либо отдельным существенным источником дохода для инвестиционной организации:

(a) оказание объекту инвестиций услуг по управлению бизнесом и предоставление консультаций по стратегии деятельности; и

(b) предоставление объекту инвестиций финансовой поддержки, такой как заем, обязательство по предоставлению капитала или гарантия.

B85E Если у инвестиционной организации имеется дочерняя организация, которая сама не является инвестиционной организацией и основной целью и деятельностью которой является оказание данной материнской организации или прочим сторонам услуги или ведение деятельности, связанной с осуществлением инвестиций, которые и описаны в пунктах B85C — B85D, она должна консолидировать данную дочернюю организацию в соответствии с пунктом 32. Если дочерняя организация, оказывающая услуги или ведущая деятельность, связанные с осуществлением инвестиций, сама является инвестиционной организацией, то ее материнская организация, являющаяся инвестиционной организацией, должна оценивать такую дочернюю организацию по справедливой стоимости через прибыль или убыток в соответствии с пунктом 31. (в ред. поправок, утв. Приказом Минфина РФ от 27.06.2016 N 98н)

Стратегии выхода

B85F Инвестиционные планы организации также свидетельствуют о цели ее бизнеса. Одной из характеристик, отличающих инвестиционную организацию от прочих организаций, является то, что инвестиционная организация не планирует удерживать свои инвестиции в течение неопределенного периода времени, она удерживает их только в течение ограниченного периода времени. Поскольку инвестиции в долевые инструменты и инвестиции в нефинансовые активы потенциально могут удерживаться на протяжении неограниченного периода времени, инвестиционная организация должна иметь стратегию выхода, в рамках которой описывается, каким образом организация планирует реализовать прирост стоимости практически всех своих инвестиций в долевые инструменты и инвестиций в нефинансовые активы. Инвестиционная организация также должна иметь стратегию выхода в отношении долговых инструментов, которые потенциально могут удерживаться на протяжении неограниченного периода времени, например бессрочных долговых инструментов. Организация не обязана документировать конкретные стратегии выхода по каждой отдельной инвестиции, однако должна идентифицировать различные потенциальные стратегии по разным типам или портфелям инвестиций, включая обоснованные сроки выхода из инвестиций. Механизмы выхода, которые задействуются только в случаях неисполнения обязательств, таких как нарушение условий договора или его неисполнение, не считаются стратегиями выхода для целей данного анализа.

B85G Стратегии выхода могут различаться по видам инвестиций. В случае инвестиций в долевые ценные бумаги непубличных компаний примеры стратегий выхода включают в себя первичное размещение акций на бирже, закрытое размещение ценных бумаг, продажу бизнеса, распределение (в пользу инвесторов) долей владения в объектах инвестиций, а также продажу активов (включая продажу активов объекта инвестиций с последующей ликвидацией данного объекта инвестиций). В случае инвестиций в долевые инструменты, торгуемые на открытом рынке, примеры стратегий выхода включают в себя продажу инвестиции в рамках закрытого предложения или на открытом рынке. В случае инвестиций в объекты недвижимости примером стратегии выхода является продажа объекта недвижимости через специализированных дилеров на рынке недвижимости либо на открытом рынке.

B85H Инвестиционная организация может иметь инвестицию в другую, связанную с ней инвестиционную организацию, созданную по экономическим причинам юридического, регуляторного, налогового или аналогичного характера. В таком случае инвестиционная организация, являющаяся инвестором, не обязана иметь стратегию выхода в отношении данной инвестиции при условии, что инвестиционная организация, являющаяся объектом инвестиций, имеет надлежащие стратегии выхода для своих инвестиций.

Прибыль от инвестиций

B85I Организация не осуществляет инвестирование исключительно для получения дохода от прироста стоимости или для получения инвестиционного дохода либо и того, и другого, если данная организация или другой член группы, в состав которой входит данная организация (т.е. группы, которая контролируется конечной материнской организацией инвестиционной организации), получает либо ставит перед собой цель получить иные выгоды от инвестиций рассматриваемой организации, которые недоступны прочим сторонам, не связанным с объектом инвестиций. Подобные выгоды включают:

(a) приобретение, использование, обмен или эксплуатацию процессов, активов или технологии объекта инвестиций. Сюда входят случаи, когда организация или другой член группы обладают непропорциональными или исключительными правами на приобретение активов, технологии, продуктов или услуг какого-либо объекта инвестиций; например, посредством наличия у них опциона на приобретение у объекта инвестиций актива в случае, если подразумевается успешная разработка актива;

(b) совместное предпринимательство (как этот термин определен в МСФО (IFRS) 11) или иные соглашения между организацией или другим членом группы и объектом инвестиций о разработке, производстве, продвижении на рынке или предоставлении продуктов либо услуг;

(c) финансовые гарантии или активы, предоставляемые объектом инвестиций в качестве обеспечения по договорам займа организации или другого члена группы (при этом у инвестиционной организации остается возможность использовать инвестицию в объект инвестиций в качестве обеспечения по своим займам);

(d) удерживаемый связанной стороной организации опцион на покупку у данной организации или другого члена группы доли владения в объекте инвестиций данной организации;

(e) за исключением случая, описанного в пункте B85J, сделки между организацией или другим членом группы и объектом инвестиций, которые:

(i) заключаются на условиях, недоступных организациям, не являющимся связанными сторонами по отношению либо к организации, либо к другому члену группы, либо к объекту инвестиций;

(ii) заключаются не по справедливой стоимости; или

(iii) представляют существенную часть коммерческой деятельности объекта инвестиций или организации, в том числе коммерческой деятельности других организаций в составе группы.

B85J Инвестиционная организация может иметь стратегию, предусматривающую осуществление инвестиций более чем в один объект инвестиций в рамках одной отрасли, рынка или географического региона с целью получения выгоды от синергетического эффекта, приводящего к увеличению дохода от прироста стоимости и инвестиционного дохода от данных объектов инвестиций. Несмотря на пункт B85I(e), возможность классификации организации в качестве инвестиционной организации не исключается только потому, что подобные объекты инвестиций осуществляют хозяйственные операции между собой.

Оценка справедливой стоимости

B85K Важнейшим элементом определения инвестиционной организации является то, что она оценивает и анализирует результаты деятельности практически всех своих инвестиций на основе их справедливой стоимости, поскольку использование справедливой стоимости дает более уместную информацию, чем, например, консолидация дочерних организаций или использование метода долевого участия в отношении долей участия в ассоциированных организациях или совместных предприятиях. Чтобы показать, что она отвечает данному элементу определения, инвестиционная организация:

(a) предоставляет инвесторам информацию о справедливой стоимости и оценивает в своей финансовой отчетности по справедливой стоимости практически все свои инвестиции во всех случаях, когда оценка справедливой стоимости требуется или допускается согласно стандартам МСФО; и

(b) предоставляет в рамках внутренней отчетности информацию о справедливой стоимости ключевому управленческому персоналу организации (как этот термин определен в МСФО (IAS) 24), который использует справедливую стоимость в качестве основной характеристики оценки для анализа результатов деятельности практически всех инвестиций организации и принятия инвестиционных решений.

B85L Для того чтобы выполнить требование пункта B85K(a), инвестиционной организации следует:

(a) выбрать порядок учета объектов инвестиционной недвижимости с применением модели учета по справедливой стоимости согласно МСФО (IAS) 40 «Инвестиционная недвижимость»;

(b) воспользоваться освобождением от применения метода долевого участия в МСФО (IAS) 28 в отношении своих инвестиций в ассоциированные организации и совместные предприятия; и

B85M Инвестиционная организация может иметь ряд активов, не относящихся к деятельности, связанной с инвестированием, таких как здание штаб-квартиры и соответствующее оборудование, кроме того, она может иметь финансовые обязательства. Элемент определения инвестиционной организации, касающийся оценки по справедливой стоимости, указанный в пункте 27(c), относится только к инвестициям инвестиционной организации. Следовательно, инвестиционная организация не обязана оценивать по справедливой стоимости свои обязательства или активы, не относящиеся к деятельности, связанной с инвестированием.

Типичные характеристики инвестиционной организации

B85N При определении того, отвечает ли организация определению инвестиционной, организация должна проанализировать, присущи ли ей типичные характеристики инвестиционной организации (см. пункт 28). Отсутствие одной или более из этих типичных характеристик не обязательно приводит к невозможности классификации организации в качестве инвестиционной, однако это указывает на необходимость формирования дополнительного суждения при определении того, является ли данная организация инвестиционной.

Более одной инвестиции

B85O Инвестиционная организация, как правило, удерживает несколько инвестиций, чтобы диверсифицировать свои риски и максимально увеличить прибыль. Организация может удерживать портфель инвестиций напрямую или опосредованно, например путем владения одной инвестицией в другую инвестиционную организацию, которая в свою очередь удерживает несколько инвестиций.

B85P В некоторые моменты времени организация может удерживать только одну инвестицию. Однако наличие только одной инвестиции не обязательно указывает на то, что организация не соответствует определению инвестиционной организации. Например, инвестиционная организация может удерживать только одну инвестицию, если данная организация:

(a) находится на начальном этапе осуществления коммерческой деятельности и еще не определила подходящие инвестиции и, следовательно, еще не выполнила свой инвестиционный план по приобретению нескольких инвестиций;

(b) еще не приобрела инвестиции взамен выбывших;

(c) учреждается с целью объединения средств инвесторов для вложения в одну инвестицию, если данная инвестиция не может быть осуществлена отдельными инвесторами (например, когда размер необходимой минимальной инвестиции слишком высок для отдельного инвестора); или

(d) находится в процессе ликвидации.

Более одного инвестора

B85Q Обычно у инвестиционной организации имеется несколько инвесторов, объединивших свои средства, чтобы получить доступ к услугам по управлению инвестициями и инвестиционным возможностям, к которым у них, возможно, отсутствовал бы доступ, если бы они действовали порознь. Наличие нескольких инвесторов снижает вероятность того, что организация или другие члены группы, в состав которой входит данная организация, получат выгоды в формах, отличных от прироста стоимости или инвестиционного дохода (см. пункт B85I).

B85R С другой стороны, инвестиционная организация может быть создана единственным инвестором (или для него), представляющим или поддерживающим интересы более широкого круга инвесторов (например, пенсионный фонд, государственный инвестиционный фонд или семейный траст).

B85S Также, в некоторые моменты времени, организация на временной основе может иметь только одного инвестора. Например, инвестиционная организация может иметь только одного инвестора, если данная организация:

(a) находится на этапе первичного размещения, который еще не завершился, и проводит активную деятельность по определению подходящих инвесторов;

(b) еще не определила подходящих инвесторов для тех долей владения, которые были выкуплены ею; или

Несвязанные инвесторы

B85T Обычно у инвестиционной организации имеется несколько инвесторов, которые не являются связанными сторонами (как этот термин определен в МСФО (IAS) 24) по отношению к данной организации или другим членам группы, в состав которой входит данная организация. Наличие несвязанных инвесторов снижает вероятность того, что данная организация или другие члены группы, в состав которой входит данная организация, получат выгоды в формах, отличных от прироста стоимости или инвестиционного дохода (см. пункт B85I).

B85U Однако организация может отвечать определению инвестиционной организации даже в том случае, когда ее инвесторы являются ее связанными сторонами. Например, инвестиционная организация может учредить отдельный «параллельный» фонд для группы своих работников (таких как ключевой управленческий персонал) или другого связанного инвестора (инвесторов), который в точности копирует инвестиции основного инвестиционного фонда данной организации. Такой «параллельный» фонд может отвечать критериям инвестиционной организации, даже несмотря на то, что все его инвесторы являются связанными сторонами.

Доли владения

B85V Инвестиционная организация обычно является отдельным юридическим лицом, однако это не является обязательным требованием. Доли владения в инвестиционной организации, как правило, имеют форму долей участия в собственном капитале или аналогичных долей участия (например, доли участников товарищества), на которые относятся пропорциональные доли чистых активов инвестиционной организации. Однако наличие различных классов инвесторов, некоторые из которых обладают правами только на определенную инвестицию или группу инвестиций, либо доли которых в чистых активах установлены в иных пропорциях, не препятствует классификации организации в качестве инвестиционной.

B85W Кроме того, организация, имеющая значительные доли владения в форме долговых инструментов, которые согласно прочим применимым МСФО не соответствуют определению собственного капитала, все же может отвечать определению инвестиционной организации при условии, что держатели долговых инструментов подвержены риску изменения доходов, связанного с изменением справедливой стоимости чистых активов данной организации.

Требования к учету

Процедуры консолидации

B86 В консолидированной финансовой отчетности:

(a) производится объединение статей активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов и денежных потоков материнской организации с аналогичными статьями ее дочерних организаций;

(b) производится взаимозачет (исключение) балансовой стоимости инвестиций материнской организации в каждую из дочерних организаций и доли материнской организации в собственном капитале каждой из дочерних организаций (МСФО (IFRS) 3 объясняет порядок учета любого сопутствующего гудвила);

(c) полностью исключаются внутригрупповые активы и обязательства, собственный капитал, доходы, расходы и денежные потоки, относящиеся к операциям между организациями группы (прибыль или убытки, возникающие в результате внутригрупповых операций и признанные в составе активов, таких как запасы и основные средства, исключаются полностью). Внутригрупповые убытки могут указывать на обесценение, которое должно быть признано в консолидированной финансовой отчетности. МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль» применяется в отношении временных разниц, возникших в результате исключения прибыли и убытков от внутригрупповых операций.

Единая учетная политика

B87 Если какой-либо из членов группы использует учетную политику, отличную от той, которая используется в консолидированной финансовой отчетности для учета аналогичных операций и событий при сходных обстоятельствах, то при подготовке консолидированной финансовой отчетности в финансовой отчетности члена группы должны быть сделаны соответствующие корректировки, чтобы гарантировать соответствие учетной политике группы.

Оценка

B88 Организация включает доходы и расходы дочерней организации в консолидированную финансовую отчетность с момента, когда организация получает контроль над дочерней организацией, и до момента, когда организация утрачивает контроль над дочерней организацией. Доходы и расходы дочерней организации рассчитываются на основе величины активов и обязательств, признанных в консолидированной финансовой отчетности на дату приобретения. Например, расходы по амортизации, признанные в консолидированном отчете о совокупном доходе после даты приобретения, основаны на справедливой стоимости соответствующих амортизируемых активов, признанных в консолидированной финансовой отчетности на дату приобретения.

Потенциальные права голоса

B89 В случае существования потенциальных прав голоса или других производных инструментов, содержащих потенциальные права голоса, пропорция, в которой прибыль или убыток, а также изменения в собственном капитале, относятся на материнскую организацию и неконтролирующие доли участия при подготовке консолидированной финансовой отчетности, определяются исключительно на основе имеющихся долей владения и не отражают возможное исполнение или конвертацию потенциальных прав голоса и других производных инструментов, кроме случаев, когда применяется пункт B90.

B90 В некоторых обстоятельствах организация, по сути, имеет существующую долю владения, полученную в результате сделки, которая в настоящее время предоставляет организации доступ к доходу, связанному с долей владения. В таких обстоятельствах пропорция, относимая на материнскую организацию и неконтролирующие доли участия при подготовке консолидированной финансовой отчетности, определяется с учетом возможного исполнения таких потенциальных прав голоса и других производных инструментов, которые в настоящее время предоставляют организации доступ к доходу.

B91 МСФО (IFRS) 9 не распространяется на доли участия в консолидируемых дочерних организациях. В случае если инструменты, содержащие потенциальные права голоса по существу предоставляют организации в настоящее время доступ к доходу, связанному с долей владения в дочерней организации, к таким инструментам не применяются требования МСФО (IFRS) 9. Во всех других случаях инструменты, содержащие потенциальные права голоса в дочерней организации, отражаются в учете в соответствии с МСФО (IFRS) 9.

Отчетная дата

B92 Финансовая отчетность материнской организации и ее дочерних организаций, используемая при подготовке консолидированной финансовой отчетности, должна быть подготовлена на одну и ту же отчетную дату. В случае если дата окончания отчетного периода материнской организации отличается от даты окончания отчетного периода дочерней организации, дочерняя организация в целях консолидации подготавливает дополнительную финансовую информацию по состоянию на ту же дату, что и финансовая отчетность материнской организации, чтобы материнская организация могла консолидировать финансовую информацию дочерней организации, кроме случаев, когда это практически неосуществимо.

B93 Если это практически неосуществимо, материнская организация должна консолидировать финансовую информацию дочерней организации, используя наиболее позднюю финансовую отчетность дочерней организации, скорректированную с учетом влияния значительных операций или событий, которые произошли в период времени между датой такой финансовой отчетности и датой консолидированной финансовой отчетности. В любом случае расхождение между датой финансовой отчетности дочерней организации и датой консолидированной финансовой отчетности не должно превышать трех месяцев, а продолжительность отчетных периодов и расхождения между датами финансовой отчетности должны совпадать от периода к периоду.

Неконтролирующие доли участия

B94 Прибыль или убыток и каждый компонент прочего совокупного дохода относится на собственников материнской организации и неконтролирующие доли участия. Общий совокупный доход относится на собственников материнской организации и неконтролирующие доли участия, даже если это приводит к отрицательному сальдо неконтролирующих долей участия.

B95 Если дочерняя организация имеет привилегированные кумулятивные акции в обращении, которые классифицируются как долевой инструмент и приходятся на неконтролирующие доли участия, то материнская организация рассчитывает свою долю в прибыли или убытке после корректировки этого показателя на сумму дивидендов по таким акциям независимо от того, были ли объявлены такие дивиденды.

Изменение в пропорции неконтролирующих долей участия

B96 В случае изменения пропорции собственного капитала, относимого на неконтролирующие доли участия, организация должна скорректировать балансовую стоимость контрольного пакета и неконтролирующих долей участия, чтобы отразить изменения в их соотношении в собственном капитале дочерней организации. Организация должна признать любую разницу между суммой корректировки неконтролирующих долей участия и справедливой стоимостью полученного или уплаченного возмещения, и отнести такую разницу на долю собственников материнской организации.

Утрата контроля

B97 Материнская организация может утратить контроль над дочерней организацией при заключении (совершении) двух или более соглашений (операций). Однако иногда обстоятельства указывают на то, что несколько таких сделок должны учитываться как единая операция. При определении того, следует ли учитывать соглашения как единую операцию, материнская организация должна рассмотреть все условия данных соглашений и их экономические последствия. Наличие одного или нескольких из изложенных ниже факторов указывают на то, что материнская организация должна отражать в учете несколько соглашений как единую операцию:

(a) они заключаются одновременно или сроки их заключения зависят друг от друга;

(b) они составляют единую операцию, направленную на достижение общего коммерческого эффекта;

(d) одно соглашение при рассмотрении его отдельно от других соглашений экономически нецелесообразно, тогда как его рассмотрение вместе с другими соглашениями экономически оправданно. Примером этому служит выбытие акций по цене ниже рыночной, которое компенсируется последующим выбытием акций по цене выше рыночной.

B98 Если материнская организация утрачивает контроль над дочерней организацией, она:

(a) прекращает признание:

(i) активов (включая любой гудвил) и обязательств дочерней организации по их балансовой стоимости на дату утраты контроля; и

(ii) балансовой стоимости любых неконтролирующих долей участия в бывшей дочерней организации на дату утраты контроля (включая любые относимые на них компоненты прочего совокупного дохода);

(b) признает:

(i) справедливую стоимость возмещения (при наличии такого), полученного при операции, событии или обстоятельствах, которые привели к утрате контроля;

(ii) если операция, события или обстоятельства, которые привели к утрате контроля, подразумевают распределение акций дочерней организации в пользу собственников, действующих в этом качестве, — указанное распределение; и

(iii) любые оставшиеся инвестиции в бывшую дочернюю организацию по их справедливой стоимости на дату утраты контроля;

(c) реклассифицирует в состав прибыли или убытка или переводит непосредственно в состав нераспределенной прибыли, если того требуют другие МСФО, суммы, признанные в составе прочего совокупного дохода в связи с дочерней организацией на основе, описанной в пункте B99;

(d) признает любую возникающую в результате этого разницу в качестве дохода или убытка в составе прибыли или убытка, относимого на материнскую организацию.

B99 Если материнская организация утрачивает контроль над дочерней организацией, материнская организация должна учитывать все суммы, ранее признанные в составе прочего совокупного дохода в отношении данной дочерней организации, на той же самой основе, что и в случае, если бы у материнской организации произошло выбытие соответствующих активов или обязательств напрямую. Следовательно, если доход или убыток, ранее признанный в составе прочего совокупного дохода, реклассифицируется в состав прибыли или убытка при выбытии соответствующих активов или обязательств, материнская организация реклассифицирует доход или убыток из состава собственного капитала в состав прибыли или убытка (в качестве реклассификационной корректировки) в случае утраты контроля над дочерней организацией. Если прирост стоимости от переоценки, ранее признанный в составе прочего совокупного дохода, переводится непосредственно в состав нераспределенной прибыли при выбытии актива, материнская организация переводит данный прирост стоимости от переоценки непосредственно в состав нераспределенной прибыли в случае утраты контроля над дочерней организацией.

B99A [Данный пункт касается поправок, еще не вступивших в силу, и поэтому не включен в настоящую редакцию.]

Учет изменения статуса инвестиционной организации

B100 Если организация прекращает быть инвестиционной организацией, она должна применить МСФО (IFRS) 3 в отношении всех дочерних организаций, которые ранее оценивались по справедливой стоимости через прибыль или убыток согласно пункту 31. Дата изменения статуса должна рассматриваться в качестве условной даты приобретения. При оценке гудвила или прибыли от выгодной покупки, возникающего (возникающей) в результате условного приобретения, справедливая стоимость дочерней организации на условную дату приобретения должна рассматриваться в качестве условно переданного возмещения. С даты изменения статуса организации все ее дочерние организации должны консолидироваться в соответствии с пунктами 19 — 24 настоящего стандарта.

B101 Если организация становится инвестиционной организацией, она должна прекратить консолидацию дочерних организаций с даты изменения статуса, за исключением тех дочерних организаций, консолидация которых продолжится согласно пункту 32. Инвестиционная организация должна применить требования пунктов 25 и 26 в отношении тех дочерних организаций, консолидацию которых она прекращает, как если бы инвестиционная организация утратила контроль над этими дочерними организациями на эту дату.

Приложение C

ДАТА ВСТУПЛЕНИЯ В СИЛУ И ПЕРЕХОДНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ

(в ред. поправок, утв. Приказом Минфина РФ от 27.06.2016 N 98н)

Настоящее приложение является неотъемлемой частью настоящего стандарта и по своей силе равнозначно другим разделам настоящего стандарта.

Дата вступления в силу

C1 Организация должна применять настоящий стандарт в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2013 года или после этой даты. Допускается досрочное применение. Если организация применит настоящий стандарт в отношении более раннего периода, то она должна раскрыть этот факт и одновременно с этим применить МСФО (IFRS) 11, МСФО (IFRS) 12, МСФО (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчетность» и МСФО (IAS) 28 (с учетом поправок 2011 года).

C1A Документом «Консолидированная финансовая отчетность, совместное предпринимательство и раскрытие информации об участии в других организациях: Руководство по переходным положениям» (поправки к МСФО (IFRS) 10, МСФО (IFRS) 11 и МСФО (IFRS) 12), выпущенным в июне 2012 года, были внесены поправки в пункты C2 — C6 и добавлены пункты C2A — C2B, C4A — C4C, C5A и C6A — C6B. Организация должна применять настоящие поправки для годовых периодов, начинающихся 1 января 2013 года или после этой даты. Если организация применит МСФО (IFRS) 10 для более раннего периода, она должна применить настоящие поправки для такого более раннего периода.

C1B Документом «Инвестиционные организации» (поправки к МСФО (IFRS) 10, МСФО (IFRS) 12 и МСФО (IAS) 27), выпущенным в октябре 2012 года, внесены изменения в пункты 2, 4, C2A, C6A и Приложение A, а также добавлены пункты 27 — 33, B85A — B85W, B100 — B101 и C3A — C3F. Организация должна применять данные поправки для годовых периодов, начинающихся 1 января 2014 года или после этой даты. Допускается досрочное применение. Если организация применит данные поправки досрочно, она должна раскрыть этот факт и применить одновременно все поправки, включенные в состав документа «Инвестиционные организации».

C1C [Данный пункт касается поправок, еще не вступивших в силу, и поэтому не включен в настоящую редакцию.]

C1D Документом «Инвестиционные организации: применение исключения из требования о консолидации (поправки к Международному стандарту финансовой отчетности (IFRS) 10, Международному стандарту финансовой отчетности (IFRS) 12 и Международному стандарту финансовой отчетности (IAS) 28)», выпущенным в декабре 2014 года, внесены изменения в пункты 4, 32, B85C, B85E и C2A и добавлены пункты 4A — 4B. Организация должна применять данные изменения для годовых периодов, начинающихся 1 января 2016 года или после этой даты. Допускается досрочное применение. Если организация применит данные поправки для более раннего периода, она должна раскрыть этот факт. (в ред. поправок, утв. Приказом Минфина РФ от 27.06.2016 N 98н)

Переходные положения

C2 Организация должна применять настоящий стандарт ретроспективно в соответствии с МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки», кроме ситуаций, описанных в пунктах C2A — C6.

C2A Несмотря на требования пункта 28 МСФО (IAS) 8, при первом применении настоящего стандарта, а также позднее, при первом применении поправок к настоящему стандарту, внесенных документом «Инвестиционные организации» и документом «Инвестиционные организации: применение исключения из требования о консолидации», организации достаточно представить количественную информацию, требуемую пунктом 28(f) МСФО (IAS) 8, только за годовой период, непосредственно предшествующий дате первоначального применения настоящего стандарта («непосредственно предшествующий период»). Организация также вправе, но не обязана представить такую информацию за текущий период либо за более ранние сравнительные периоды. (в ред. поправок, утв. Приказом Минфина РФ от 27.06.2016 N 98н)

C2B Для целей настоящего стандарта датой первоначального применения является начало годового отчетного периода, в отношении которого настоящий стандарт применяется впервые.

C3 На дату первоначального применения не предполагается, что организация будет вносить корректировки в прежний порядок учета своего участия в:

(a) организациях, которые должны были консолидироваться на эту дату в соответствии с МСФО (IAS) 27 «Консолидированная и отдельная финансовая отчетность» и Разъяснением ПКР (SIC) — 12 «Консолидация — предприятия специального назначения» и подлежат консолидации также в соответствии с настоящим стандартом; или

(b) организациях, которые не должны были консолидироваться на эту дату в соответствии с МСФО (IAS) 27 и Разъяснением ПКР (SIC) — 12 и не подлежат консолидации в соответствии с настоящим стандартом.

C3A На дату первоначального применения организация обязана оценить, является ли она инвестиционной организацией, основываясь на фактах и обстоятельствах, имеющих место на эту дату. Если на дату первоначального применения организация приходит к заключению, что она является инвестиционной организацией, она должна применить требования пунктов C3B — C3F вместо требований пунктов C5 — C5A.

C3B За исключением дочерних организаций, консолидируемых согласно пункту 32 (в отношении которых применяются пункты C3 и C6 либо пункты C4 — C4C в зависимости от того, применение каких из них уместно), инвестиционная организация должна оценивать свою инвестицию в каждую дочернюю организацию по справедливой стоимости через прибыль или убыток, как если бы требования настоящего стандарта действовали всегда. Инвестиционная организация должна произвести ретроспективную корректировку как данных годового периода, непосредственно предшествующего дате первоначального применения, так и собственного капитала по состоянию на начало непосредственно предшествующего периода в отношении разницы между:

(a) предыдущей балансовой стоимостью дочерней организации; и

(b) справедливой стоимостью инвестиции инвестиционной организации в данную дочернюю организацию.

Накопленная сумма корректировок справедливой стоимости, ранее отраженная в составе прочего совокупного дохода, должна быть переведена в состав нераспределенной прибыли по состоянию на начало годового периода, непосредственно предшествующего дате первоначального применения.

C3C До даты применения МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости» инвестиционная организация должна использовать значения справедливой стоимости, которые ранее представлялись инвесторам или руководству, если данные значения представляют собой сумму, за которую инвестиция могла бы быть обменена на дату проведения оценки при совершении операции между хорошо осведомленными, желающими совершить такую операцию независимыми сторонами.

C3D Если оценка инвестиции в дочернюю организацию согласно пунктам C3B — C3C практически неосуществима (как этот термин определен в МСФО (IAS) 8), то инвестиционная организация должна применять требования настоящего стандарта по состоянию на начало самого раннего периода, для которого применение пунктов C3B — C3C практически осуществимо; этим периодом может быть текущий период. Инвестор должен произвести ретроспективную корректировку сумм, относящихся к годовому периоду, непосредственно предшествующему дате первоначального применения, если только началом самого раннего периода, для которого применение этого пункта практически осуществимо, не является текущий период. В последнем случае корректировка в составе собственного капитала должна признаваться на начало текущего периода.

C3E Если у инвестиционной организации выбывает инвестиция в дочернюю организацию или происходит утрата контроля над ней до даты первоначального применения настоящего стандарта, то инвестиционная организация не обязана производить корректировки в отношении ранее применявшегося к данной дочерней организации порядка учета.

C3F Если организация применяет документ «Инвестиционные организации» в отношении периода, более позднего, чем тот, в котором она впервые применяет МСФО (IFRS) 10, то указания на «дату первоначального применения» в пунктах C3A — C3E должны рассматриваться как указания на «начало годового отчетного периода, для которого документ «Инвестиционные организации» (поправки к МСФО (IFRS) 10, МСФО (IFRS) 12 и МСФО (IAS) 27), выпущенный в октябре 2012 года, применяется впервые».

C4 Если на дату первоначального применения инвестор приходит к выводу о том, что он должен консолидировать объект инвестиций, который ранее не консолидировался в соответствии с МСФО (IAS) 27 и Разъяснением ПКР (SIC) — 12, инвестор должен:

(a) если объект инвестиций является бизнесом (как этот термин определен в МСФО (IFRS) 3), оценить на дату первоначального применения стандарта активы, обязательства и неконтролирующие доли участия в таком объекте инвестиций, который ранее не консолидировался, так, как если бы данный объект инвестиций консолидировался (и, таким образом, был применен учет приобретения в соответствии с МСФО (IFRS) 3) с даты, когда инвестор получил контроль над таким объектом инвестиций, на основе требований настоящего стандарта. Инвестор должен произвести ретроспективную корректировку сравнительной информации за годовой период, непосредственно предшествующий дате первоначального применения. В случае получения контроля ранее начала непосредственно предшествующего периода, инвестор должен признать в качестве корректировки собственного капитала по состоянию на начало непосредственно предшествующего периода разницу между:

(i) величиной признанных активов, обязательств и неконтролирующих долей участия; и

(ii) прежней балансовой стоимостью участия инвестора в объекте инвестиций;

(b) если объект инвестиций не является бизнесом (как этот термин определен в МСФО (IFRS) 3), оценить активы, обязательства и неконтролирующие доли участия в таком объекте инвестиций, который ранее не консолидировался, так, как если бы данный объект инвестиций консолидировался (применяя метод приобретения, описанный в МСФО (IFRS) 3, но без признания гудвила в отношении объекта инвестиций) с даты, когда инвестор получил контроль над таким объектом инвестиций, на основе требований настоящего стандарта. Инвестор должен произвести ретроспективную корректировку сравнительной информации за годовой период, непосредственно предшествующий дате первоначального применения. В случае установления контроля ранее начала непосредственно предшествующего периода, инвестор должен признать в качестве корректировки собственного капитала по состоянию на начало непосредственно предшествующего периода разницу между:

(i) величиной признанных активов, обязательств и неконтролирующих долей участия; и

(ii) прежней балансовой стоимостью участия инвестора в объекте инвестиций.

C4A Если оценка активов, обязательств и неконтролирующих долей участия объекта инвестиций в соответствии с пунктами C4(a) или (b) практически неосуществима (как этот термин определен в МСФО (IAS) 8), инвестор должен:

(a) если объект инвестиций является бизнесом, применить требования МСФО (IFRS) 3 по состоянию на условную дату приобретения. Условной датой приобретения будет начало наиболее раннего периода, в отношении которого применение пункта C4(a) практически осуществимо, причем таким периодом может быть текущий период;

(b) если объект инвестиций не является бизнесом, применить метод приобретения, описанный в МСФО (IFRS) 3, не признавая гудвил в отношении объекта инвестиций по состоянию на условную дату приобретения. Условной датой приобретения будет начало наиболее раннего периода, в отношении которого применение пункта C4(b) практически осуществимо, причем таким периодом может быть текущий период.

Инвестор должен произвести ретроспективную корректировку сравнительной информации за годовой период, непосредственно предшествующий дате первоначального применения, если только началом самого раннего периода, для которого может быть применен настоящий пункт, не является текущий период. Если условная дата приобретения имела место ранее начала непосредственно предшествующего периода, инвестор должен признать в качестве корректировки собственного капитала по состоянию на начало непосредственно предшествующего периода разницу между:

(d) прежней балансовой стоимостью участия инвестора в объекте инвестиций.

Если самым ранним периодом, в отношении которого практически осуществимо применение настоящего пункта, является текущий период, то корректировка собственного капитала должна быть признана по состоянию на начало текущего периода.

C4B Если инвестор применяет пункты C4 — C4A и при этом контроль согласно настоящему стандарту был получен позднее даты вступления в силу новой редакции МСФО (IFRS) 3, пересмотренного в 2008 году (МСФО (IFRS) 3 (2008)), ссылки на МСФО (IFRS) 3 в пунктах C4 и C4A должны рассматриваться как ссылки на МСФО (IFRS) 3 (2008). Если контроль был получен до даты вступления в силу МСФО (IFRS) 3 (2008), инвестор должен применять либо МСФО (IFRS) 3 (2008), либо МСФО (IFRS) 3 (опубликованный в 2004 году).

C4C Если инвестор применяет пункты C4 — C4A и при этом контроль согласно настоящему стандарту был получен позднее даты вступления в силу новой редакции МСФО (IAS) 27, пересмотренного в 2008 году (МСФО (IAS) 27 (2008)), инвестор должен применять требования настоящего стандарта в отношении всех периодов, в которых объект инвестиций ретроспективно консолидируется в соответствии с пунктами C4 — C4A. Если контроль был получен до даты вступления в силу МСФО (IAS) 27 (2008), инвестор должен применять:

(a) требования настоящего стандарта для всех периодов, в которых объект инвестиций ретроспективно консолидируется в соответствии с пунктами C4 — C4A; либо

(b) требования редакции МСФО (IAS) 27, выпущенной в 2003 году (МСФО (IAS) 27 (2003)) в отношении периодов, предшествовавших дате вступления в силу МСФО (IAS) 27 (2008), и требования настоящего стандарта — в отношении последующих периодов.

C5 Если на дату первоначального применения инвестор приходит к выводу о том, что он больше не будет далее консолидировать объект инвестиций, консолидировавшийся ранее в соответствии с МСФО (IAS) 27 и Разъяснением ПКР (SIC) — 12, инвестор должен оценить свою долю участия в объекте инвестиций по сумме, по которой такая доля была бы оценена, если бы требования настоящего стандарта действовали в тот момент, когда инвестор стал участником в объекте инвестиций (но не получил над ним контроль согласно настоящему стандарту) или утратил контроль над объектом инвестиций. Инвестор должен произвести ретроспективную корректировку сравнительной информации за годовой период, непосредственно предшествующий дате первоначального применения. Если дата, на которую инвестор стал участником объекта инвестиций (но не получил над ним контроль согласно настоящему стандарту) либо утратил над ним контроль, имела место ранее начала непосредственно предшествующего периода, инвестор должен признать в качестве корректировки собственного капитала по состоянию на начало непосредственно предшествующего периода разницу между:

(a) прежней балансовой стоимостью активов, обязательств и неконтролирующих долей участия; и

(b) признанной стоимостью доли участия инвестора в объекте инвестиций.

C5A Если оценка доли участия в объекте инвестиций согласно пункту C5 практически неосуществима (как этот термин определен в МСФО (IAS) 8), то инвестор должен применить требования настоящего стандарта на начало наиболее раннего периода, в отношении которого применение пункта C5 практически осуществимо, причем таким периодом может быть текущий период. Инвестор должен произвести ретроспективную корректировку сравнительной информации за годовой период, непосредственно предшествующий дате первоначального применения, если только началом самого раннего периода, для которого может быть применен настоящий пункт, не является текущий период. Если дата, на которую инвестор стал участником объекта инвестиций (но не получил на ним контроль согласно настоящему стандарту) либо утратил над ним контроль, имела место ранее начала непосредственно предшествующего периода, инвестор должен признать в качестве корректировки собственного капитала по состоянию на начало непосредственно предшествующего периода разницу между:

(a) прежней балансовой стоимостью активов, обязательств и неконтролирующих долей участия; и

(b) признанной стоимостью доли участия инвестора в объекте инвестиций.

C6 Пункты 23, 25, B94 и B96 — B99 представляют собой поправки к МСФО (IAS) 27, внесенные в 2008 году, которые были перенесены в МСФО (IFRS) 10. Кроме тех случаев, когда организация применяет пункт C3 либо ей требуется применить пункты C4 — C5A, организация должна применять требования, изложенные в указанных пунктах, следующим образом:

(a) Организация не должна пересчитывать прибыль или убыток за отчетные периоды, предшествующие первому применению поправок, представленных в пункте B94.

(b) Требования в пунктах 23 и B96 к учету изменений в долях владения в дочерней организации после получения контроля не распространяются на изменения, которые произошли до первого применения данных поправок организацией.

(c) Организация не должна пересчитывать балансовую стоимость инвестиций в бывшей дочерней организации, если контроль был утрачен прежде, чем она применила поправки, изложенные в пунктах 25 и B97 — B99, впервые. Кроме того, организация не должна проводить повторный расчет прибыли или убытка от утраты контроля над дочерней организацией, которая произошла прежде, чем поправки в пунктах, изложенные в пунктах 25 и B97 — B99, были применены впервые.

Ссылка на «непосредственно предшествующий период»

C6A Несмотря на указания на годовой период, непосредственно предшествующий дате первоначального применения («непосредственно предшествующий период»), содержащиеся в пунктах C3B — C5A, организация вправе, но не обязана представлять скорректированную сравнительную информацию за более ранние представляемые ею периоды. Если организация все же представляет скорректированную сравнительную информацию за более ранние периоды, то все указания на «непосредственно предшествующий период» в пунктах C3B — C5A должны рассматриваться как указания на «самый ранний из представленных скорректированных сравнительных периодов».

C6B Если организация представляет нескорректированную сравнительную информацию за более ранние периоды, ей следует четко идентифицировать информацию, которая не была скорректирована, указать, что эта информация была подготовлена на другой основе, и дать пояснения в отношении основы подготовки такой информации.

Ссылки на МСФО (IFRS) 9

C7 Если организация применяет настоящий стандарт, но еще не применяет МСФО (IFRS) 9, любая ссылка в настоящем стандарте на МСФО (IFRS) 9 должна истолковываться как ссылка на МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка».

Прекращение действия других МСФО

C8 Настоящий стандарт заменяет собой требования к консолидированной финансовой отчетности в МСФО (IAS) 27 (с учетом поправок 2008 года).

C9 Настоящий стандарт также заменяет Разъяснение ПКР (SIC)-12 «Консолидация — предприятия специального назначения».

Источник

По завершении финансового года в бухгалтерском учете бюджетных учреждений необходимо закрыть ряд счетов и определить финансовый результат. До закрытия финансового года следует провести подготовительную работу, чтобы обеспечить достоверность годовой бухгалтерской отчетности. Основные вопросы, касающиеся финансирования и закрытия финансового года в бюджетном учреждении, рассмотрим в данной статье.

ОСОБЕННОСТИ ЗАКРЫТИЯ ФИНАНСИРОВАНИЯ

Учреждение, финансируемое субсидиями на выполнение государственного задания, обязано до 31 декабря включительно рассчитаться по своим обязательствам:

начислить и выплатить зарплату по бюджетному виду деятельности и перечислить страховые взносы;
произвести все выплаты в пределах полученных годовых ассигнований по плану финансово-хозяйственной деятельности (ФХД), в разрезе статей КОСГУ;
закрыть кредиторскую и дебиторскую задолженность.

2. Объем бюджетных ассигнований, выделенных на финансовый год, и предельные объемы финансирования текущего года прекращают свое действие 31 декабря. Остаток неиспользованных субсидий не является переходящим на следующий финансовый год, не позднее двух последних рабочих дней подлежит перечислению получателями бюджетных средств на единый счет бюджета (ст. 24 Бюджетного кодекса РФ; далее — БК РФ).

Бухгалтерские записи по возврату неиспользованных субсидий:

Дебет счета 4.401.10.130 Кредит счета 4.303.05.730 — начислена задолженность по возврату в доход бюджета остатков субсидии, предоставленной на финансовое обеспечение выполнения государственного задания;

Дебет счета 4.303.05.830 Кредит счета 4.201.11.61 — перечислены с лицевого счета учреждения остатки суммы субсидии в доход бюджета.

3. После 25 декабря получатели бюджетных средств утрачивают право на принятие денежных обязательств, определенное ст. 225 БК РФ. Сокращение срока принятия денежных обязательств по сравнению со сроком завершения финансового года вызвано необходимостью завершить в оставшееся время до окончания года остальные процедуры санкционирования и расходования бюджетных средств.

В срок до 28 декабря орган, исполняющий бюджет, должен завершить подтверждение денежных обязательств, принятых получателями бюджетных средств, а в срок до 31 декабря включительно — оплатить их.

4. Статьей 242 БК РФ установлены особенности закрытия счетов от предпринимательской деятельности, на которых по состоянию на 31 декабря числится остаток денежных средств. В отличие от остатков финансирования из бюджета, остаток средств, полученных бюджетным учреждением от предпринимательской деятельности, изъятию не подлежит и зачисляется в полном объеме на лицевом счете в федеральном казначействе на следующий год.

ПОДГОТОВИТЕЛЬНАЯ РАБОТА

Рассмотрим подготовительные мероприятия, которые нужно последовательно провести в бюджетном учреждении перед закрытием финансового года.

Инвентаризация

1. Проводим инвентаризацию имущества организации, проверяем и корректируем данные об излишках и недостачах.

2. Проводим инвентаризацию расчетов с дебиторами и кредиторами, до конца года рассчитываемся по кредиторской задолженности, взыскиваем дебиторскую задолженность.

3. До закрытия счетов текущего финансового года проводим расчеты по налогам и сборам, проверяем корректность и правильность всех расчетов.

Результаты инвентаризации оформляют документально, изменения вносят в баланс на основании произведенных проводок по корректировке данных.

Определение доходов и расходов по предпринимательской деятельности

Информация о доходах от предпринимательской деятельности формируется на счете 2.401.10.130 «Доходы от оказания платных услуг».

Начисление доходов от оказания платных услуг отражается следующей проводкой:

Дебет счета 2.205.31.560 Кредит счета 2.401.10.130 — на основании акта приема-сдачи выполненных работ (услуг) и договора.

По завершении отчетного периода (месяца) обобщающая информация о затратах на изготовление готовой продукции, выполнение работ, оказание услуг собирается на счете 0.109.00.000. Этот счет детализирован следующим образом:

0.109.60.200 «Прямые затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, оказание услуг» (к прямым расходам относятся затраты, непосредственно связанные с оказанием конкретного вида государственных услуг);

0.109.70.200 «Накладные расходы»;

0.109.80.200 «Общехозяйственные расходы»;

0.109.90.200 «Издержки обращения».

По завершении месяца накладные и общехозяйственные расходы распределяют по видам услуг и относят на счет 0.109.60.200 (в разрезе КОСГУ):

Дебет счета 0.109.60.200 Кредит счета 0.109.70.200 (0.109.80.200).

Расходы, осуществленные за счет чистой прибыли по предпринимательской деятельности (материальная помощь, подарки и т. д.), сразу относят на финансовый результат — счет 2.401.20.000 (в разрезе КОСГУ).

Расходы формируются отдельно по источникам финансирования — за счет предпринимательской деятельности (КФО 2), субсидий на выполнение государственного задания (КФО 4).

Определение полученных субсидий и расходов по бюджетной деятельности

В учете бюджетных учреждений бухгалтерские операции по отнесению фактической себестоимости оказанных услуг, выполненных работ в рамках исполнения государственного задания отражаются на счете 4.109.60.200.

Следует отметить, что Приказом Минфина России от 01.12.2015 № 190н внесены изменения в порядок отнесения операций на соответствующие группы, статьи, подстатьи КОСГУ и в порядок применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденные Приказом Минфина России от 01.07.2013 № 65н.

С 2016 года доходы учреждений от поступлений субсидий на выполнение государственного задания должны отражаться по статье 130 «Доходы от оказания платных услуг (работ)» КОСГУ (табл. 1). Раньше использовалась статья 180 «Прочие доходы» КОСГУ.

Поступление доходов в виде субсидий на государственное задание отражается проводками:

Дебет счета 4.205.31.560 Кредит счета 4.401.10.130 — начислены доходы в сумме субсидии, выделенной на выполнение задания учредителя;

Дебет счета 4.201.11.510 Кредит счета 4.205.31.660 — поступили денежные ассигнования на расчетный счет в виде субсидии.

Приказом Минфина России от 24.12.2015 № 209н внесены изменения в Инструкцию по применению плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденную Приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н.

Проводки по субсидиям приведены в соответствие с кодом КОСГУ 130, по которому теперь отражается доход от субсидий на госзадание (вместо счета 4.401.10.180 применяется счет 4.401.10.130, вместо счета 4.205.80.000 — счет 4.205.31.000).

Расходы, произведенные за счет субсидий, формирующие себестоимость услуг (работ), отражаются на счете 4.109.60.200.

Исключением из этого правила является перечень расходов, которые не подлежат включению в фактическую себестоимость за счет средств субсидий. Такие расходы сразу списываются в Дебет счета 4.401.20.200 «Расходы текущего финансового года» и отражаются по кодам 262, 263, 273, 290 КОСГУ.

Кроме того, непосредственно в Дебет счета 4.401.20.271 «Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов» списываются суммы амортизации, начисленной по основным средствам, так как суммы амортизации и расходы по приобретению ОС, кроме малоценных быстроизнашивающихся предметов, не учитываются при расчете размера субсидии на выполнение государственного задания.

Материал публикуется частично. Полностью его можно прочитать в журнале «Планово-экономический отдел» № 12, 2018.

Источник

Компоненты, форма и содержание промежуточной финансовой отчетности.

Периоды представления промежуточной финансовой отчетности.

Существенность в промежуточной финансовой отчетности.

Признание и оценка в промежуточной финансовой отчетности.

Обесценение активов.

Нематериальные активы, созданные самой компанией.

Налоги на фонд заработной платы и страховые взносы.

Оплачиваемые отпуска и праздничные дни.

Актуарные оценки вознаграждений работников.

Скидки на объем закупок и прочие скидки.

Налог на прибыль в промежуточной отчетности.

Сезонные предприятия.

Прочие вопросы.

Что такое МСФО

Кто должен сдавать отчётность МСФО

Срок сдачи отчётности МСФО

Из чего состоит отчётность МСФО: список форм

Цель стандарта

Цель финансовой отчетности

Общие принципы

Структура и содержание финансовой отчетности

МЕЖДУНАРОДНЫЙ СТАНДАРТ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ (IFRS) 10 «КОНСОЛИДИРОВАННАЯ ФИНАНСОВАЯ ОТЧЕТНОСТЬ»

Цель

Достижение цели

Сфера применения

Контроль

Полномочия

Доходы

Связь между полномочиями и доходами

Требования к учету

Неконтролирующие доли участия

Утрата контроля

Определение того, является ли организация инвестиционной организацией

Инвестиционные организации: исключение из требования о консолидации

ОПРЕДЕЛЕНИЕ ТЕРМИНОВ

РУКОВОДСТВО ПО ПРИМЕНЕНИЮ

Оценка контроля

Цель и структура объекта инвестиций

Полномочия

Значимая деятельность и управление значимой деятельностью

Права, которые предоставляют инвестору полномочия в отношении объекта инвестиций

Реальные права

Права защиты интересов

Франчайзинг

Права голоса

Полномочия в случае контрольного пакета прав голоса

Контрольный пакет прав голоса при отсутствии полномочий

Полномочия без контрольного пакета прав голоса

Соглашения с другими держателями прав голоса

Права, предусмотренные другими соглашениями

Права голоса инвестора

Потенциальные права голоса

Наличие полномочий в ситуации, когда права голоса и аналогичные права не оказывают значительного влияния на доход объекта инвестиций

Подверженность риску изменения доходов от объекта инвестиций или прав на получение таких доходов

Связь между полномочиями и доходом

Делегированные полномочия

Пределы полномочий по принятию решений

Права других сторон

Вознаграждение

Подверженность риску изменения доходов от других интересов

Отношения с другими сторонами

Контроль над обозначенными активами

Непрерывная оценка

Определение того, является ли организация инвестиционной организацией

Цель бизнеса

Стратегии выхода

Прибыль от инвестиций

Оценка справедливой стоимости

Типичные характеристики инвестиционной организации

Более одной инвестиции

Более одного инвестора

Несвязанные инвесторы

Доли владения

Требования к учету

Процедуры консолидации

Единая учетная политика

Оценка

Потенциальные права голоса

Отчетная дата

Неконтролирующие доли участия

МЕЖДУНАРОДНЫЙ СТАНДАРТ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ (IFRS) 10
«КОНСОЛИДИРОВАННАЯ ФИНАНСОВАЯ ОТЧЕТНОСТЬ»