Франчайзинг налогообложение у компании франчайзера

Иллюстрация: Ирина Григорьева / Клерк.ру

Франчайзинг на сегодняшний день — одна из самых распространённых форм расширения бизнеса. Как в рамках одно региона, так и в рамках всей страны, и даже всего мира.

По франшизе работают McDonald’s, Пятёрочка, Перекрёсток, Zara, Befree, H&M. Увеличивают количество точек с помощью этого инструмента Билайн, Лукойл и многие другие.

Рассказываем про основы бухгалтерского и налогового учета у франчайзера, если и вы теперь работаете в этой модели.

Схема взаимодействия франчайзинговых партнеров

Схема взаимодействия франчайзинговых партнеров проста.

Франчайзер — компания, создавшая успешный бизнес, раскрутившая торговую марку. Она передает по договору модель ведения дел в рамках заданных стандартов франчайзи — то есть покупателю франшизы.

Такой союз выгоден обоим: франчайзер получает доступ к новым каналам сбыта и вознаграждение, а франчайзи входит на этот рынок без особых проблем, уже на старте имея отстроенные бизнес-процессы и готовый портфель лояльных потребителей.

В сфере торговли используются два различных по принципам организации варианта: товарный франчайзинг и франчайзинг бизнес-формата.

Товарный франчайзинг

Участниками этой модели обычно являются производители и оптовые компании.

Суть в том, что франчайзи становится единственным продавцом некого товара на закрепленной территории и эксклюзивным представителем торговой марки франчайзера.

Основным условием товарного франчайзинга является то, что франчайзи обязуется закупать продукцию только у своего франчайзера и полностью отказывается от реализации аналогичных товаров фирм-конкурентов.

Жестких требований по организации бизнеса, как правило, не выдвигается. Франчайзи получают самые общие рекомендации по оформлению магазина, наружной рекламы и выкладке товара.

Франчайзинг бизнес-формата

Франчайзинг бизнес-формата используется для развития продовольственной сетевой розницы. Так развиваются известные сети гипермаркетов. Отличительной особенностью этой модели является высокая стандартизация и регламентация всех операций — начиная с поиска места под магазин и заканчивая описаниями рабочих процессов (открытие магазина, зонирование, размещение, расстановка оборудования, действия персонала при возникновении проблем, товародвижение, складирование, мотивация персонала и т.д.).

На практике нередко предложения франчайзера — это «два в одном»: одновременно и товарный франчайзинг, и франчайзинг бизнес-формата.

Типичный франшизный пакет

Типичный франшизный пакет в секторе торговли состоит из:

договора коммерческой концессии, предусматривающего передачу права использования товарного знака, знака обслуживания, коммерческого обозначения и секрета производства (ноу-хау);
стандартов сетевого магазина. Сюда включают требования к месторасположению будущего магазина, его площади и коммуникационным характеристикам, к технологическому оборудованию, дизайну и оборудованию помещений, персоналу (квалификация, внешний вид, тендерный состав и иное);
руководства (инструкции) по осуществлению операций. Как правило, руководство или инструкции определяют алгоритм действий и правила работы франчайзи в области общего управления магазином, необходимой отчетности, финансового и бухгалтерского учета, маркетинга и рекламы, стандартов обслуживания клиентов, политики найма и мотивации сотрудников.

Действующее законодательство о франчайзинге

Такого понятия, как «франчайзинг», в российском законодательстве… нет.

На практике правообладатели используют разные юридические формы: агентские или лицензионные соглашения, договоры поставки.

Поэтому сегодня единственный формат, юридически идентичный договору франчайзинга за пределами РФ, — это договор коммерческой концессии, условия и порядок заключения которого регулируются гл. 54 ГК РФ.

Итак, по договору коммерческой концессии одна сторона (франчайзер) за вознаграждение предоставляет другой (франчайзи) возможность использовать в предпринимательской деятельности принадлежащие ей исключительные права на товарный знак, знак обслуживания, коммерческое обозначение, секрет производства и др. (п. 1 ст. 1027 ГК).

При этом подобное соглашение предусматривает использование фирмой комплекса полученных прав, а также деловой репутации и коммерческого опыта правообладателя.

Обратите внимание, что договор франчайзинга обязательно должен быть заключен в письменном виде и зарегистрирован в Роспатенте (ст. 1028 ГК, п. 5.2 Положения, утв. постановлением правительства от 16 июня 2004 г. № 299). В случае несоблюдения любого из этих требований соглашение считается ничтожным.

Согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 333.33 Налогового кодекса госпошлина за регистрацию договоров коммерческой концессии составляет 1000 рублей за каждый контракт. Кто должен ее оплатить — франчайзер или франчайзи — обычно заранее прописывается в соглашении.

Стоимость франшизы

Совокупность платежей франчайзеру за право работать в конкретной сети называют стоимостью франшизы. Обычно она в договоре разделяется на разовый (паушальный платеж) и периодический платежи, но может быть установлен и лишь один из этих видов «расплаты».

При этом суммы периодических платежей могут быть выражены как в фиксированном размере, так и в иной форме, например в виде процента от выручки.

Договор коммерческой концессии должен содержать конкретные условия определения и выплаты вознаграждения правообладателю.

Так, в статье 1030 ГК РФ указаны некоторые возможные формы такого вознаграждения:

фиксированный разовый платеж (паушальный);
периодические платежи (роялти);
наценка на оптовую цену товаров, передаваемых правообладателем для перепродажи. По данной схеме франчайзер периодически реализует франчайзи товары по ценам, превышающим цену закупки у поставщика. Сумма превышения и составляет вознаграждение франчайзера;
отчисления от выручки. Считается, что это наиболее выгодный вариант для франчайзера. Однако для его реализации франчайзеру потребуется построить систему, позволяющую контролировать продажи своих партнеров.

Обязанности франчайзера

Согласно ст. 1031 ГК РФ франчайзер обязан:

предоставить пользователю техническую и коммерческую документацию и иную информацию, необходимую для осуществления переданных ему прав;
инструктировать франчайзи и его работников по вопросам, связанным с использованием комплекса исключительных прав.

Кроме того, если в договоре не предусмотрено иное, он:

отвечает за государственную регистрацию договора;
оказывает партнеру постоянное техническое и консультативное содействие, включая помощь в обучении и повышении квалификации его работников;
контролирует качество услуг, выполняемых на основании договора (почти все франчайзеры практикуют ежемесячные выезды в магазины и проверки предлагаемого ассортимента, при обнаружении на полках магазинов товаров конкурентов на франчайзи налагается предусмотренный договором штраф).

Преимущества для франчайзера

Франчайзер стремится обеспечить развитие своего бизнеса наибольшими ресурсами, в том числе это касается и вопросов поставки.

Для франчайзера преимущества заключены в нескольких аспектах.

Рост бизнеса не требует усложнения менеджмента. Функции региональных менеджеров выполняют бизнес-партнеры, которые мотивированы не только высоким доходом, но и несут часть бизнес-рисков, это упрощает администрирование для франчайзера.
Снижается потребность в капитале. Каждый франчайзи самостоятельно несет затраты на подбор и обучение персонала, контроль качества, рекламу, покупку оборудования и расходных материалов. Совокупно это существенные бесплатные вложения в инфраструктуру бизнеса правообладателя.
Помимо платы за франшизу вполне возможен рост продаж ключевой продукции, так как франчайзи обязаны покупать определенные договором партии товара, расходных материалов или иной продукции/услуг. Стабильный доход позволяет планировать его на будущее, а значит, планировать развитие новых направлений.
Реклама. Развитие франчайзинговой сети является отличной рекламой бренда, не требующей специальных финансовых вложений.

Бухгалтерский учет

Исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации и нематериальные активы

Особенности учетных записей, производимых в рамках договора коммерческой концессии, определяет тот факт, что к пользователю не переходят исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности, он получает только право использовать их определенным образом.

Бухгалтерский учет операций по договору коммерческой концессии регулируется п. п. 37 — 39 ПБУ 14/2007 (Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2007, утв. Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н).

Пункт 38 данного Положения говорит о том, что НМА, предоставленные правообладателем (лицензиаром) в пользование (при сохранении исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации), не списываются и подлежат обособленному отражению в бухгалтерском учете у правообладателя (лицензиара). Начисление амортизации по НМА, предоставленным в пользование, производится правообладателем (лицензиаром).

Таким образом:

В учете франчайзера исключительные права признаются в качестве нематериальных активов при выполнении условий, установленных пунктом 3 ПБУ 14/2007.
Эти активы не подлежат списанию и продолжают амортизироваться.
Их следует отображать в учете обособленно, открыв отдельный субсчет к счету 04 «Нематериальные активы».

Амортизация по НМА

В подавляющем большинстве случаев франчайзер использует данные НМА и в своей деятельности тоже.

Соответственно, сумма амортизации по НМА представляет собой одновременно и расход по обычным видам деятельности, и прочий расход (п. п. 5, 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации»).

Некоторые эксперты считают, что в таком случае для выполнения требований п. 21 ПБУ 10/99 «Расходы организации» предприятию необходимо самостоятельно закрепить в учетной политике порядок распределения расходов в виде амортизационных отчислений между расходами по обычным видам деятельности и прочими расходами. Например, пропорционально соотношению выручки от реализации продукции и признанного прочего дохода в виде вознаграждения франчайзеру.

Однако, на наш взгляд, вся ежемесячная сумма амортизационных отчислений в данном случае может быть признана расходом по обычным видам деятельности.

Во-первых, франчайзер продолжает использовать НМА в своей деятельности, во-вторых, передача права использования товарного знака франчайзи не влечет дополнительных расходов в виде амортизации, обусловливающих получение дохода по договору с франчайзи (п. 5 ПБУ 10/99 «Расходы организации»).

Расходы по регистрации договора коммерческой концессии

Расходы по регистрации договора коммерческой концессии, когда это не является предметом деятельности организации, признаются прочими расходами на основании п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации» как расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности.

В соответствии с п. 18 ПБУ 10/99 расходы организации признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления.

Расходы по регистрации производятся единовременно, но относятся ко всему сроку действия договора коммерческой концессии.

Вознаграждение франчайзера

Согласно п. 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации» поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, когда это не является предметом деятельности организации, признаются прочими доходами с учетом условий п. п. 12, 15 ПБУ 9/99 «Доходы организации».

Таким образом, все полученное по договору вознаграждение франчайзера признается прочим доходом.

Периодические платежи (роялти) признаются в том отчетном периоде, в котором были произведены.

Разовый (паушальный) платеж по договору следует учесть в составе кредиторской задолженности на счете 76 с последующим списанием на прочие доходы организации-правообладателя равномерно в течение срока действия договора (Инструкция по применению Плана счетов). Если срок договором не установлен — в течение пяти лет.

Налоговый учет

Доходы правообладателя

Доходы от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (в частности, от предоставления в пользование прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности), если такие доходы не определяются налогоплательщиком в порядке, установленном ст. 249 НК РФ, относятся к внереализационным доходам на основании п. 5 ст. 250 НК РФ.

Если деятельность по договору коммерческой концессии является для правообладателя основной, то вознаграждение он отражает в составе доходов от реализации, в противном случае — в составе внереализационных доходов.

При выборе варианта организация должна учитывать частоту операций, их объем и другие показатели своей деятельности.

Согласно п. 1 ст. 271 НК РФ при методе начисления доходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств.

В соответствии с пп. 3 п. 4 ст. 271 для доходов в виде лицензионных платежей (включая роялти) за пользование объектами интеллектуальной собственности датой получения дохода признается дата осуществления расчетов по условиям заключенных договоров или предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода.

Датой признания доходов будет являться:

для роялти в виде фиксированной суммы — дата начисления платежа согласно договору;
для роялти в виде отчислений от выручки или прибыли — последнее число каждого месяца или квартала либо дата получения от пользователя документов, позволяющих определить размер вознаграждения.

Доход в виде разового, паушального платежа признается на основании п. 2 ст. 271 НК РФ с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

При получении вознаграждения от пользователя в виде аванса данная сумма не признается доходом до оказания услуг, в счет которых перечислена предоплата (пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Правообладатель может оказывать пользователю дополнительные услуги (например, связанные с обучением персонала). Если стоимость таких услуг выделена в договоре отдельной строкой, то плата за них включается в состав доходов от реализации услуг.

Расходы правообладателя

Правообладатель по общему правилу несет расходы на регистрацию договора:

на уплату патентной пошлины;
на уплату вознаграждения патентного поверенного (если организация не занималась регистрацией самостоятельно, а воспользовалась его услугами).

Расходы на регистрацию учитываются в составе прочих, если коммерческая концессия является для правообладателя основным видом деятельности (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ), если не основным — в составе внереализационных расходов (абз. 2 пп. 1 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Данные расходы признаются единовременно (п. 1 ст. 272 НК РФ):

сумма госпошлины учитывается в периоде ее начисления;
вознаграждение патентного поверенного — в периоде, когда его услуги считаются оказанными.

Государственная пошлина должна быть уплачена и, соответственно, начислена до регистрации договора франчайзинга — в противном случае его не примут на регистрацию.

Второй вид расхода — амортизация НМА. По договору коммерческой концессии пользователю передается лишь право на использование исключительных прав в отношении объектов интеллектуальной собственности.

Сами исключительные права остаются у правообладателя и числятся в его учете как нематериальные активы. Поэтому в течение всего срока действия договора правообладатель продолжает начислять амортизацию по этим активам.

Налог на добавленную стоимость

Для целей исчисления НДС деятельность франчайзера рассматривается как оказание услуг, поскольку услугой признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, а также реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (п. 5 ст. 38 НК РФ).

Следовательно, на сумму полученного вознаграждения франчайзер должен начислить НДС и выставить франчайзи надлежащим образом оформленный счет-фактуру:

на сумму паушального платежа — на дату вступления в силу договора франчайзинга;
на сумму роялти и иных периодических платежей по договору — на дату осуществления расчетов в соответствии с условиями договора.

Пример

В июле 2020 г. ООО — франчайзер заключило договор коммерческой концессии, по которому передало франчайзи права использования знака обслуживания сети супермаркетов, коммерческого обозначения Сети супермаркетов, системы информатизации (программного обеспечения) сети магазинов и ноу-хау, (выраженного в стандартах заведения и руководстве по ежедневному ведению дел в магазине).

Предоставление в пользование комплекса исключительных прав не является предметом деятельности правообладателя.

Передача всей необходимой документации производится в течение семи дней с момента получения свидетельства о регистрации договора в Роспатенте.

В июле 2020 г. ООО — франчайзер » подало документы на регистрацию договора в Роспатент, предварительно уплатив патентную пошлину за регистрацию в размере 1 000 руб.

Свидетельство о регистрации договора получено в августе 2020 года.

Договором предусмотрено комбинированное вознаграждение франчайзера:

-паушальный платеж, производимый в июле, в размере 600 000 руб. (без НДС); и

-роялти в размере 5% (без НДС) выручки франчайзи (без учета НДС) от использования комплекса исключительных прав франчайзера.

Роялти уплачиваются в последний день каждого месяца.

Договор заключен на 5 лет.

Сумма ежемесячных амортизационных отчислений по знаку обслуживания — 15 000 руб., программного обеспечения — 10 000 руб.

Регистрацией договора занимался правообладатель, расходы на уплату госпошлины составили 1000 руб.

Сумма выручки (без учета НДС) франчайзи за август — 2 000 000 руб., соответственно, уплате подлежат роялти в сумме 100 000 руб.

В учете франчайзера должны быть сделаны следующие записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
В июле 2020 г.
Уплачена госпошлина за регистрацию договора в Роспатенте	68	51	1 000
Госпошлина учтена в составе расходов	91-2	68	1 000
Получен паушальный платеж от пользователя (600 000 руб. 600 000 руб. x 20%)	51	76	720 000
Начислен НДС на сумму паушального взноса (600 000 руб. x 20%)	76	68/НДС	120 000
Начислена амортизация по знаку обслуживания и программному обеспечению (15 000 10 000) руб.	44	05	25 000
В августе 2020 г.
Начислена амортизация по знаку обслуживания и программному обеспечению (15 000 10 000) руб.	44	05	25 000
Признана в доходах часть паушального платежа (600 000 руб. / 60 мес.)	76	91-1	10 000
Начислено ежемесячное вознаграждение (роялти) (100 000 руб. 100 000 руб. x 20%)	76	91-1	120 000
Начислен НДС на роялти (100 000 руб. x 20%)	91-2	68/НДС	20 000
Получены роялти	51	76	120 000

В налоговом учете франчайзера (правообладатель) ежемесячно начиная с августа 2020 года будет признавать в составе доходов от реализации:

— часть паушального платежа в размере 10 000 руб. ((720 000 руб. — 120 000 руб.) / 60 мес.);

— роялти в размере 100 000 руб. (120 000 — 20 000).

Пошлина, уплаченная за регистрацию договора франчайзинга, в размере 1 000 руб. будет единовременно учтена в составе прочих расходов в июле 2020 года.

Источник

Как отражаются в отчетности доходы и расходы продавца и покупателя франшизы.

Франшиза — это готовая бизнес модель, которую правообладатель продает предпринимателям. Она позволяет начать бизнес под известным брендом по его правилам и технологиям. Правообладателя называют франчайзером, а покупателя прав — франчайзи.

В международной практике франшиза является объектом договора франчайзинга. В России продавец и покупатель франшизы заключают договор коммерческой концессии, который регулируется главой 54 ГК.

По этому договору франчайзер продает комплекс принадлежащих ему исключительных прав на определенный срок или бессрочно. Сюда входят право на товарный знак, коммерческое обозначение, секреты производства и другие объекты прав.

Цена договора, то есть размер вознаграждения франчайзеру, может быть установлена в форме:

фиксированных разовых или периодических платежей;
отчислений от выручки;
наценки на оптовую цену товаров, передаваемых для перепродажи;
в другой форме, прописанной в контракте.

Правообладатель отвечает за качество товаров и услуг, которые франчайзи продает людям. Также он обязан оказывать техническую и консультативную помощь.

Франчайзи обязан соблюдать инструкции правообладателя. Также он должен информировать покупателей о том, что компания использует товарные знаки в силу договора коммерческой концессии.

Бухгалтерский учет у франчайзера

В учете франчайзера исключительные права признаются в качестве нематериальных активов при выполнении условий, установленных пунктом 3 ПБУ 14/2007. Эти активы не подлежат списанию и продолжают амортизироваться. Их следует отображать в учете обособленно, открыв отдельный субсчет к счету 04.

Все полученное по договору вознаграждение франчайзера признается прочим доходом. Разовый (паушальный) платеж отражается в составе кредиторской задолженности на счете 76. Он списывается в состав прочих доходов в течение всего срока действия договора коммерческой концессии.

Паушальный взнос — это выплата, которая покрывает большую часть расходов правообладателя на составление учебных программ, маркетинговых планов, модель управления, помощь партнеру в подборе персонала.

Когда франчайзер использует нематериальные активы в обычной деятельности, амортизация является и расходом по обычным видам деятельности, и прочим расходом. Порядок распределения амортизации нужно закрепить в учетной политике.

Бухгалтерский учет у франчайзи

По договору коммерческой концессии франчайзи передаются только права на использование комплекса исключительных прав. Нематериальных активов в его учете не возникает, но их следует отразить за балансом. А именно — в сумме, которая соответствует размеру вознаграждения франчайзера по договору, открыв для этого специальный счет.

Если размер периодических платежей невозможно рассчитать сразу, на забалансовом счете отражают только паушальный платеж. Периодические платежи включаются в расходы по обычным видам деятельности, согласно ПБУ 10/99. Разовый (паушальный) платеж отражается как расходы будущих периодов и равномерно списывается в течение срока действия договора, как регламентирует п. 39 ПБУ 14/2007.

Налоговый учет у франчайзера

Согласно статье 250 НК, доходы от предоставления в пользование исключительных прав включаются в состав внереализационных, если франчайзинг не является основной деятельностью правообладателя. Если продажа франшизы — основной вид деятельности компании, выручка учитывается в составе доходов от реализации.

Франчайзер обычно и сам использует в своей деятельности комплекс исключительных прав, которые предоставляет франчайзи. Поэтому амортизационные отчисления в налоговом учете нужно распределять между расходами на производство и реализацию, а также внереализационными расходами. Делать это нужно пропорционально доле соответствующих доходов в суммарном объеме всех доходов организации — об этом говорит статья 272 НК.

Франчайзер исчисляет НДС с суммы вознаграждения за предоставление исключительных прав. Причем при продаже франшиз нельзя получить освобождение от налога на основании подпункта 26 пункта 2 статьи 149 НК, согласно которому освобождается от налога продажа исключительных прав на изобретения, промышленные образцы, компьютерные программы и базы данных.

Момент определения налоговой базы по НДС — дата оказания услуг. Если франчайзи уплатил вознаграждение единовременно, то правообладатель определяет базу по НДС на день оплаты.

Налоговый учет у франчайзи

Франчайзи учитывает периодические платежи франчайзеру как прочие расходы, связанные с производством и реализацией. Это прописано в статье 264 НК. Такие расходы отражаются в учете на дату расчетов по договору, дату предъявления пользователю документов, которые являются основанием для расчетов, либо на последний день отчетного периода.

Паушальный (разовый) платеж также учитывается в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Его сумму нужно включать в расходы равномерно в течение всего срока действия договора, устанавливает статья 272 НК.

Сумма НДС, предъявленная франчайзером, принимается к вычету в обычном порядке. Франчайзи может сделать это сразу же, как только принял на учет комплекс исключительных прав. Также принять НДС к вычету можно при правильно оформленном счете-фактуре и при условии, что исключительные права предназначены для использования в облагаемой НДС деятельности.

Предприниматель, который купил франшизу, не заботится об узнаваемости бренда, ему помогают обучить сотрудников и предоставляют инструкции для работы. Но он должен соблюдать налоговое законодательство.

Правообладателю же нужно уметь разграничить продажу собственных товаров или услуг и продажу франшизы. Поэтому им следует внимательно отнестись к вопросам бухучета и исчисления налогов.

Источник

Раccмотрим вопросы налогообложения с учетом того, что между сторонами заключается договор коммерческой концессии (гл. 54 ГК РФ.) Для раскрытия вопросов бухгалтерского и налогового учета во франчайзинге, разберем несколько вариантов учета, исходя из существующих систем налогообложения.

Общая система налогообложения для франчайзинга

Расходы франчайзера.

Амортизация – это, простыми словами, выраженный в деньгах износ основных средств или (в нашем случае) нематериальных активов (НМА).

Как происходит амортизация НМА во франчайзинге?

1. Франчайзер передаёт франчайзи право использования исключительных прав на объекты интеллектуальной собственности — ОИС (товарный знак, ноу-хау или другие ОИС)

2. В то же время, исключительные права на ОИС остаются у франчайзера на учете в качестве нематериальных активов, если выполняются все условия, установленные пунктом 3 ПБУ (положение по бухгалтерскому учёту) 14/2007.

3. Согласно этому положению, весь срок действия договора коммерческой концессии, франчайзер начисляет амортизацию на ОИС.

В бухучёте такие активы отображают обособленно (п. 38 ПБУ 14/2007), открыв отдельный субсчет к счету 04.

Нематериальные активы франчайзер использует в своей регулярной деятельности, поэтому их амортизация относится и к расходам по обычным видам деятельности, и к прочим расходам (п. п. 5, 11 ПБУ 10/99).

Распределение амортизации между обычными и прочими расходами закрепляют в учетной политике.

Дебет 04 «НМА в пользовании»

Кредит 04

Исключительные права на ОИС предоставлены франчайзи по договору

Дебет 20/26/44/91.02 Кредит 05

Начислена амортизация НМА

Расходы на регистрацию договора франчайзинга

Издержки на регистрацию договора коммерческой концессии может взять на себя франчайзер.

К данным расходам могут относиться:

уплата патентной пошлины
вознаграждение посредника / патентного поверенного

Эти расходы отражаются единовременно. Если франчайзинг — основной вид деятельности франчайзера (п.п. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ), то расходы на регистрацию договора фиксируются как прочие расходы. Если основной вид деятельность иной — то как внереализационные (п.п. 1 п.1 ст. 265 НК РФ).

Госпошлина принимается к учету в период ее начисления.

Несмотря на то, что пошлина поступает в доход федерального бюджета, ее рекомендуется отражать на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Дебет 76 Кредит 51

Отражена уплата патентной пошлины

Дебет 91.02/90.02

Кредит 76

Патентная пошлина принята к расходам

ОКВЭДы франчайзинга

Для франчайзера остро встает вопрос, какие ОКВЭДы использовать для работы с франчайзи. Так как в законодательстве нет понятия «франчайзинг», то и специализированного ОКВЭДа не существует. Поэтому франчайзеры вынуждены искать наиболее близкие к своей деятельности коды. Чаще всего для франчайзинга используется ОКВЭД 77.40

ОКВЭД 77.40 — Группа «Аренда интеллектуальной собственности и подобной продукции, кроме авторских прав»

Он включает в себя аренду продукции интеллектуальной собственности (кроме произведений, охраняемых авторским правом, например, книг или программного обеспечения);

Позволяет взимать гонорары и лицензионные сборы за пользование: товарных знаков, знаков обслуживания, франшиз, разнообразных лицензий.

Также во франчайзинге используют следующие ОКВЭДы:

82.99 деятельность по предоставлению прочих вспомогательных услуг для бизнеса, не включенная в другие группировки
85.42 образование профессиональное дополнительное (в случае проведения обучения франчайзи и его сотрудников)
70.22 консультирование по вопросам коммерческой деятельности и управления
69.20 деятельность по оказанию услуг в области бухгалтерского учета, по проведению финансового аудита, по налоговому консультированию (если планируется помощь франчайзи в ведении бухгалтерии)
70.10 деятельность головных офисов

Доходы франчайзера

Если франчайзер ведет деятельность по договору франчайзинга и она является основной (по ОКВЭД), то платежи по нему (паушальный платеж и роялти) он отражает как «доходы от реализации» (в соответствии со ст. 249 НК РФ). Если деятельность не основная, то платежи включаются в состав внереализационных доходов. Для выбора варианта (основная/ не основная деятельность) компании берут во внимание частоту операций, их объем и другие показатели деятельности при выборе варианта.

Паушальный в бухгалтерии

Паушальный взнос (платеж), франчайзи выплачивает после заключения договора франчайзинга. Для франчайзера это статья дохода.

В бухучете паушалку относят на доход того отчётного периода, которым он начисляется в соответствии с условиям договора. Также допускается внести паушальный взнос на сч. 98 и относить на доходы каждый месяц равными частями весь срок действия договора. (т е если внесен паушальный взнос в 1 млн. Рублей, а договор заключен на 2 года, то каждый месяц можно списывать на доход по 41 666,66 руб.) Все зависит от того, какой вариант закреплен в учётной политике. Вариант 2 — более выгоден, так как помогает разделить налоговую нагрузку, налоговики советуют именно этот способ. Оба способа применимы, важно выбрать один и придерживаться его как в налоговом, так и в бухгалтерском учёте.

Дебет 76 Кредит 90.01/91.1	Признан доход в виде паушального взноса
Дебет 51 Кредит 76	Получено вознаграждение

Роялти в бухгалтерии франчайзинга

Роялти – ежемесячная выплата франчайзи в адрес франчайзера за нахождение в системе. Еще одна функция роялти – компенсация сопровождения партнера.

Дата получения дохода в виде роялти – день осуществления расчётов по условиям заключённых договоров (например, не позднее 5 числа каждого месяца). Также датой может выступать последний день налогового периода.

Стороны закрепляют порядок начисления и оплаты роялти, даты выставления счетов в договоре.
Если роялти — фиксированная сумма, то они начисляются согласно договора. . Если роялти — % от выручки (или прибыли), то они начисляются в последнее число месяца или квартала. Есть третий способ: привязка к дате получения документов от пользователя (франчайзи), по которой определяется размер роялти. (отчетность франчайзи)

Дебет 90.01/91.01 Кредит 76	Признан доход в виде паушального взноса
Дебет 51 Кредит 76	Получено вознаграждение

НДС во франчайзинге

Предоставление прав на использование объектов интеллектуальной собственности облагается НДС. Франчайзер должен начислить НДС.

Вопрос НДС во франчайзинге является довольно сложным, так как по закону необходимо начислять НДС, например, на передачу товарного знака. А на практике мало кто из франчайзеров это делает. Само по себе вознаграждение за передачу прав на использование изобретения, полезной модели и секрета производства не подлежит начислению НДС, но по факту по Договору Коммерческой Концессии передается Комплекс Исключительных прав (КИП), который де-факто невозможен без передачи товарного знака. Это значит, что начислению НДС подлежит либо весь КИП целиком, либо необходимо делить его на товарный знак и «остальные» ОИС, что влечет за собой довольно сложный раздельный учет.
Налоговая база по НДС определяется на дату оказания услуги.

НДС на паушальный взнос начисляется в момент передачи КИП франчайзи. А таким моментом де-юре считается дата регистрации договора коммерческой концессии в Роспатенте.

Если используются альтернативные договорные конструкции, то НДС на паушальный начисляется на дату заключения договора.

К примеру, франчайзи может оплатить паушальный заранее до момента передачи КИП, тогда НДС необходимо начислить с аванса. В случае с роялти с аванса НДС начисляется, когда франчайзи платит их до начала квартала.

Упрощенная система налогообложения для франчайзера

Тем франчайзерам, кто применяют УСН (упрощенку) нужно обратить внимание на особенности:

Доходы. Доходы от получения одномоментного и/или регулярного вознаграждения (паушальный и роялти) учитываются кассовым методом на дату их получения.

Расходы. Есть возможность сокращать доходы на расходы, которые связаны с патентованием и правовой охраной результатов интеллектуальной деятельности (например, расходы на регистрацию ТЗ, оплата услуг поверенных). Если в регистрации ОИС отказано, а пошлина не возвращается, то такие расходы учитывать нельзя.
Затраты на НМА (нематериальные активы) признаются с момента принятия их к учету и показываются на расходах равномерно на конец каждого квартала отчетного года, в котором НМА были приняты к учету.

Все расходы франчайзера должны быть оплачены, подтверждаться документами и использоваться для ведения коммерческой деятельности.

Бухгалтерский и налоговый учет по договору франчайзинга у Франчайзи.

Договор коммерческой концессии со стороны франчайзи предполагает лишь получение права на использование ОИС или КИП, поэтому нематериальных активов на балансе у него не возникает. НО их нужно отразить на забалансовом счете. Если полный объем платежей обозначить нельзя (в случае, если роялти платятся как % от оборота), на забалансовый счет относят только паушальный взнос.

Дебет 012 «НМА, полученные в пользование»

Приняты на забалансовый учет НМА, полученные в пользование по договору коммерческой концессии

Расходы франчайзи

Паушальный взнос у франчайзи

Единовременный платеж (паушальный) показывается у на счете 97 – «расходы будущих периодов».

На сегодняшний день на законодательном уровне не определено, как именно отражать платежи во франчайзинге. Поэтому существует несколько вариантов. Во-первых, отразить и списать паушальный единомоментно. Во-вторых, списать равными долями во время действия договора. Если срок договора не обозначен, то можно ориентироваться на дату окончания прав франчайзера на товарный знак или ОИС. Если ни один вариант не подходит, то франчайзи может разработать порядок учета самостоятельно и закрепить в учетной политике.

Обычно паушальный взнос распределяют на 5 лет, (см. нормы о лицензионном договоре п. 4 ст.1027, п. 4ст. 1235ГК РФ). Это фиксируется в учетной политике для налогового учета.

Дебет 97 Кредит 76	Паушальный взнос отражен в составе расходов будущих периодов без учета НДС
Дебет 19 Кредит 60	Отражен НДС предъявленный правообладателем
Дебет 68 Кредит 19	НДС по паушальному взносу принят к вычету
Дебет 76 Кредит 51	Паушальный взнос перечислен франчайзеру
Дебет 20/25/44/91.02 Кредит 97	Ежемесячно часть паушального взноса списана на текущие расходы

Роялти у франчайзи.

Роялти отражаются в том периоде, в котором были уплачены: на конкретную дату ( если это указано в договоре), либо на дату предъявления документов. В п.37 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ сказано, что базу налога на прибыль можно уменьшить на сумму роялти.

Сейчас судебная практика такова, что договор признается заключенным и действительным с того момента, когда стороны фактически начали исполнять свои обязанности (когда КИП или ОИС уже переданы, что подтверждается документами). А не с момента его регистрации в Роспатенте. Но при этом п 3 ст.2 ГК РФ говорит о том, что нарушение порядка заключения договора влечет юридические последствия для сторон (признание договора не заключенным). Поэтому юристы рекомендуют указывать в соглашении пункт: «Условия договора коммерческой концессии в том числе распространены на период с момента фактической передачи пользователю комплекса исключительных прав, принадлежащих правообладателю до момента регистрации договора».

Дебет 20/25/44/91.02 Кредит 76	Признан расход в виде периодического вознаграждения правообладателю без учета НДС
Дебет 19 Кредит 76	Отражен НДС предъявленный правообладателем
Дебет 68 Кредит 19	НДС по паушальному взносу принят к вычету
Дебет 76 Кредит 51	Роялти перечислены франчайзеру

НДС франчайзи

После регистрации договора в Роспатенте, франчайзи принимает в пользование и ставит на учет от франчайзера КИП, оформляя соответствующие документы.

Франчайзи может применить соответствующие закону налоговые вычеты и уменьшить сумму НДС на соответствующую сумму. Глава 21 Налогового Кодекса не предусматривает особых правил для расходов будущих периодов и налоговых вычетов на них.

Упрощенная система налогообложения франчайзи

Доходы франчайзи по УСН

Объем выручки в рамках работы по франшизе учитывается кассовым методом на день получения выручки ( денежных средств)

Расходы франчайзи по УСН

Паушальный взнос

Если партнер — франчайзи использует схему «Доходы — расходы», то существует возможность сократить налогооблагаемую базу на сумму выплат по договору коммерческой концессии ( паушальный взнос и роялти).
Остается нерешенным вопрос, относить паушальный взнос к налоговым расходам или нет. В пп.2.1 п.1 ст. 346.16 НК РФ указано, что паушальный взнос можно списать на расходы только если он идет четко на оплату изобретений, полезных моделей, промобразцов, программ для ЭВМ, баз данных, ноу-хау. Т.о. франчайзи может использовать для целей налогообложения только перечисленные ОИС и только если они вынесены в стоимости договора отдельно.
При этом в п.4 ст. 1027 ГК РФ, говорится о том, что для франчайзинговых отношений действуют правила лицензионного соглашения, поэтому паушальный платеж на практике все-таки относят к налоговым расходам.

Роялти

Если роялти оплачены и документально подтверждены, то они могут быть учтены как расходы при УСН для любого ОИС (подп. 32 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Источник

Любая отчётность в системе «Моё дело» формируется за считанные минуты

Отчёты создаются автоматически на основе введённых вами данных. Вы получаете готовые документы без опечаток, неточностей и ошибок, которые часто бывают при ручном заполнении бланков.

Воспользоваться сервисом

Бухгалтерский учёт у покупателя франшизы

Паушальный взнос

Франшизу приобретают по договору коммерческой концессии. При этом нужна государственная регистрация, которая обычно занимает длительное время.

Если в договоре есть условие о том, что он начинает действовать с момента фактической передачи прав, то расходы по договору франшизы можно признавать в бухучёте не дожидаясь регистрации. Судебная практика подтверждает, что такой оговоркой можно перенести срок действия.

Передачу прав по договору оформите документом произвольной формы, например, актом приема-передачи. На эту дату отразите в учёте фиксированные взносы и остальные расходы, сопутствующие покупке франшизы.

Паушальный взнос не обязательно оформлять отдельным документом. Достаточно того, что он указан в договоре. Отразите его в составе расходов будущих периодов согласно п.39 ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов». Период списания равен сроку действия договора. Списывайте с даты начала использования франшизы.

Если из договора нельзя установить сроки, определите период списания расходов самостоятельно и закрепите порядок его расчёта в учётной политике.

Можно ориентироваться на такие сроки:

дата окончания прав франчайзера (передающей стороны) на товарный знак (п.4 ст.1235 ГК);
пять лет с даты заключения договора (п.4 ст. 1027 ГК).

Другие способы списания расходов будущих периодов, например пропорционально выручке от использования франшизы, не предусмотрены (п.39 ПБУ 14/2007).

Расходы будущих периодов списывайте на счет 26 «Общехозяйственные расходы» или 44 «Расходы на продажу». Счёт учёта выберите самостоятельно и закрепите в учётной политике.

Роялти

Способ определения суммы роялти, дата начисления, срок уплаты, форма отчётного документа должны быть прописаны в договоре. Например:

ежемесячно в последнее число месяца в виде процента от выручки;
ежеквартально 10 числа месяца, следующего за кварталом на основании отчётности покупателя франшизы в виде процента от его прибыли.

Периодические платежи нужно будет признавать в составе расходов по обычным видам деятельности на дату составления отчётного документа на том же счёте, куда списываются расходы будущих периодов в виде паушального взноса.

Сопутствующие затраты

Если по договору вы как покупатель франшизы обязаны нести сопутствующие сделке затраты, отразите их в расходах будущих периодов. Срок списания установите такой же, как и для паушального взноса. Если сумма таких затрат несущественна, спишите их в расходы единовременно в соответствии с принципом рациональности (п. 6 ПБУ 1/2008). Критерий существенности и порядок учёта таких расходов установите в учётной политике.

Исключительные права

При покупке франшизы вы получаете в пользование исключительные права, принадлежащие франчайзеру, то есть доступ к его нематериальному активу.

Отразите НМА на забалансовом счёте в сумме уплачиваемого вознаграждения (п.39 ПБУ 14/2007):

паушального взноса;
суммы роялти за весь период действия договора, если её можно определить заранее. Например, когда она установлена виде фиксированного ежемесячного взноса.

Если роялти за весь период невозможно рассчитать заранее, то стоимость нематериального актива будет оцениваться только по сумме паушального взноса.

В плане счетов нет забалансового счёта учёта для НМА, полученного в пользование, поэтому утвердите его учётной политикой. Например, можно использовать счёт 012.

Пример проводок

Принят к учёту паушальный взнос:

Д 97 «Расходы будущих периодов» К 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 300 000 руб.;

Принят к учёту НДС с суммы паушального взноса:

Д 19 «НДС по приобретенным ценностям» К 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 60 000 руб.;

Отражены за балансом полученные НМА:

Д 012 «Нематериальные активы, полученные в пользование» — 300 000 руб.

В конце первого месяца пользования франшизой:

Списан в расходы текущего периода паушальный взнос:

Д 44 «Расходы на продажу» К 97 «Расходы будущих периодов» — 5 000 руб. (300 000 / 5 лет / 12 месяцев)

Учтён в расходах роялти:

Д 44 «Расходы на продажу» К 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 10 000 руб.;

Принят к учёту НДС с суммы роялти:

Д 19 «НДС по приобретенным ценностям» К 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 2 000 руб.

В конце срока использования франшизы:

Сняты с учета за балансом НМА:

К 012 «Нематериальные активы, полученные в пользование» — 300 000 руб.

Налоговый учёт у покупателя франшизы

Основная система налогообложения

Налог на прибыль (учёт методом начисления)

Расходы на приобретение франшизы — это не рекламные расходы, поэтому их не нужно нормировать. Признавайте их в полном объеме.

Затраты, связанные с договором франшизы, принимайте к учёту после его обязательной государственной регистрации (п.1 ст.1490 ГК). Без этого расходы не считаются документально подтвержденным, как этого требует п.1 ст. 252 НК.

Можно учесть расходы по договору до госрегистрации, только если одновременно соблюдены условия:

В договоре прописано, что его условия распространяются на период с фактической передачи прав;
Права переданы и используются в деятельности;
Договор передан на госрегистрацию.

Такую возможность подтверждает Минфин в письмах № 03-03-06/1/44292 от 23.10.13, № 03-03-06/5/28 от 04.04.2011.

Факт получения прав подтвердите актом приёма-передачи или другим способом, который прописан в договоре.

На эту дату учтите паушальный взнос в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп 49 п.1 ст 264 НК). Сумму взноса распределите равномерно на весь срок действия договора и признавайте частями в каждом отчётном периоде (п.1 ст. 272 НК).

Периодические платежи (роялти) отнесите в прочие расходы связанные с производством и реализацией на основании пп.37 п.1 ст.264 НК РФ в том периоде, к которому они относятся (п.1 ст. 272 НК).

Определите момент признания расходов в зависимости от условий договора по оформлению и расчёту роялти (пп.3 п.7 ст. 272 НК):

на дату расчётов по условиям договора;
на дату получения расчётных документов, которые являются основанием расчётов;
на последнее число отчётного (налогового) периода.

Сопутствующие расходы учтите как прочие производственные расходы (пп. 6 п.1 ст. 253 НК).
Патентные и другие пошлины за регистрацию отнесите в состав прочих расходов, связанных с производством (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК).

НДС

Если продавец франшизы является плательщиком НДС, на сумму паушального взноса и роялти он начислит НДС. А вы сможете принять его к вычету, если используете франшизу в облагаемой НДС деятельности.

В зависимости от условий договора и учётной политики продавца может быть несколько вариантов признания паушального взноса в его доходах и порядка исчисления НДС:

На дату оплаты взноса продавец выставляет вам счёт-фактуру на аванс, доходы признаёт равномерно в течение срока договора и ежемесячно выставляет счёт-фактуру на реализацию.

Например, паушальный взнос 360 000 рублей, в т.ч. НДС 60 000 рублей, срок договора 5 лет.
На дату перечисления взноса вы получите счёт-фактуру на аванс и примете к вычету НДС с аванса в размере 60 000 рублей.
По окончании первого месяца вы получите счёт-фактуру на 6 000 рублей, в т.ч. НДС 1 000 рублей (360 000 / 5 лет / 12 месяцев).
По этому счёту-фактуре вы примете к вычету НДС в размере 1 000 рублей и восстановите к уплате НДС с ранее принятого аванса в размере 1 000 рублей.
На дату оплаты взноса продавец выставляет вам счёт-фактуру на аванс, доход признаёт единовременно после передачи прав или госрегистрации договора.

В таком случае в аналогичном примере на дату перечисления взноса вы получите счет-фактуру на аванс на сумму 360 000 рублей и примете к вычету НДС с аванса в размере 60 000 рублей.
Затем получите счёт-фактуру на реализацию на сумму 360 000 рублей, в т.ч. НДС 60 000 рублей. Примете её к вычету полностью и восстановите НДС с ранее принятого аванса в размере 60 000 рублей.

В Налоговом кодексе нет требования принимать к вычету НДС частично пропорционально сроку действия договора.
Расчёты производятся без авансов, продавец выставляет счёт-фактуру на всю сумму паушального взноса единовременно.

В этом случае примите НДС по такому счёт-фактуре единовременно в полном объёме и в дальнейшем не корректируйте.

Вычет НДС с роялти производится в общем порядке в полном объёме на дату получения счёта-фактуры и расчётных документов (например, расчёта роялти).

Упрощённая система налогообложения

На УСН в доходах учитывайте все поступления от покупателей. Нельзя занижать выручку на процент или вознаграждение, которые нужно перечислить продавцу франшизы.

Если применяете УСН с объектом «Доходы минус расходы», налоговую базу уменьшайте на роялти, т.к. их можно принять в расходы согласно пп. 32 п. 1 ст. 346.16 НК РФ как периодические платежи за пользование интеллектуальными правами. Расходы признавайте после фактической оплаты и документального подтверждения.

НДС, который заплатите продавцу вместе с роялти, тоже учитывайте в расходах (пп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК).

Можно ли включить в расходы паушальный взнос зависит от того, что входит в предмет франшизы.

Если по франшизе передаются права на:

изобретения, полезные модели, промышленные образцы;
программное обеспечение, базы данных;
ноу-хау и секреты производства;
результаты интеллектуальных прав,

то разовый единовременный платёж можно учесть как расходы по приобретению исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности по лицензионному договору на основании пп. 2.1. п. 1 ст. 346.16 НК и п. 4 ст. 1027 ГК.

Если в состав франшизы входит торговая марка, товарный знак, консультационные услуги, то паушальный взнос нельзя учесть в расходах, так как его нет в закрытом перечне расходов, признаваемых на УСН.

В смешанном варианте, когда в состав франшизы входят и результаты интеллектуальной деятельности, которые можно учесть в расходах, и прочие компоненты, на которые нельзя уменьшать налогооблагаемую базу, попросите франчайзера в составе паушального взноса выделить стоимость каждого элемента отдельно. Тогда сможете признать в расходах хотя бы ту часть, которая относится к интеллектуальной стоимости.

НДС, который заплатите вместе с паушальным взносом, можно учесть в расходах только в той части, в которой принимаете в расходах сам взнос.

Госпошлину за регистрацию лицензионного договора на интеллектуальную собственность учтите в расходах как сумму сбора, установленного законодательством (пп. 22 п.1 ст. 346.16 НК). Остальные пошлины, в том числе патентную, нельзя принимать в расходы, так как их нет в ст. 346.16 НК.

Другие сопутствующие расходы можно учитывать при расчёте налога УСН только если они приведены в ст. 346.16 НК. Например, услуги нотариуса. При этом не получится учесть расходы на приобретение или создание нематериальных активов ссылаясь на пп. 2 п.1 ст. 346.16 НК, т.к. к получателю франшизы не переходит право собственности на НМА, он лишь получает право использования.

Бухгалтерский и налоговый учёт расчётов по франшизе во многом зависит от условий договора и учётной политики. Поэтому ещё на стадии согласования договора добивайтесь, чтобы в нём были важные с точки зрения учёта положения. Не забудьте предусмотреть в нём:

порядок вступления договора в силу (с даты госрегистрации или с даты передачи прав);
составные части паушального взноса, если вы применяете УСН;
порядок документального оформления передачи прав и роялти.

Если покупаете франшизу впервые и в учётной политике не прописан порядок учёта, можно вносить в неё дополнения по мере необходимости, не дожидаясь начала года. Утверждение способа учёта новых фактов хозяйственной деятельности не считается изменением учётной политики (п.10 ПБУ 1/2008).

Если вы раньше уже отражали расчёты по франшизе и способы учёта закреплены в учётной политике, изменения можно вносить только с начала отчётного года.

Упростите работу с НДС

Расчёт налогов, создание счетов и заполнение деклараций происходит в автоматическом режиме

Попробовать бесплатно

Источник

Франчайзинг — одна из самых распространенных бизнес-моделей, которая заключается в передаче успешного опыта работы предприятия другим компаниям. Примеры его использования можно видеть во всех сферах услуг — от автосервисов до ресторанов: Fit Service, 2GIS, Papa John’s, Mr. Doors и другие.

В Гражданском кодексе РФ понятие франчайзинга отсутствует, а оформление таких отношений производится при помощи договора коммерческой концессии (ст. 1027 ГК РФ). По такому договору одна сторона (правообладатель, франчайзер) предоставляет другой стороне (пользователю, франчайзи) право на применение в предпринимательской деятельности комплекса принадлежащих правообладателю исключительных прав. При этом передача прав на товарный знак или знак обслуживания является необходимым условием для признания договора коммерческой концессией (Определение ВС РФ от 26.08.2015 № 304-ЭС15-5828 по делу № А45-13334/2014, Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 25.03.2016 N 07АП-10802/2014 по делу N А45-13334/2014, по делу N А45-13334/2014; Определение Верховного Суда РФ от 09.11.2016 N 304-ЭС15-5828 по делу № А45-13334/2014).

Когда франчайзи не предоставляется право на товарный знак или знак обслуживания, такие отношения нельзя квалифицировать как отношения из концессионного соглашения. Тогда отношения с франчайзи могут строиться с помощью иных договорных конструкций, например, с помощью лицензионного договора или договора об оказании услуг – в зависимости от того, какие права преимущественно предоставляются франчайзером.

Между тем, такой способ оформления отношений с франчайзи может вызвать вопросы с точки зрения налогообложения. В частности, вопрос о возможности применения льготы по НДС.

По общему правилу франчайзер должен исчислить НДС с суммы полученного вознаграждения (п. 1 ст. 146, подп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ).

При этом, используя бизнес-модель франчайзинга, компании стремятся получить льготу по пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ, согласно которой не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация на территории Российской Федерации исключительных прав на:

— изобретения,

— полезные модели,

— промышленные образцы,

— программы для электронных вычислительных машин,

— базы данных,

— топологии интегральных микросхем,

— секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора.

Эти объекты часто передаются посредством соглашения с франчайзи.

Разберемся, какие объекты могут предоставляться в пользование по договору франчайзинга и какие из них подпадают под льготу пп. 26. По закону договор коммерческой концессии включает в себя передачу в пользование комплекса исключительных прав: право на товарный знак, знак обслуживания, а также права на другие объекты исключительных прав, в частности на коммерческое обозначение, секрет производства (ноу-хау).

Фактически по договору франчайзинга предоставляются в пользование следующие объекты, большинство из которых объектами исключительных прав не являются:

— консультации по вопросам подбора помещений;

— консультации по вопросам оформления документации;

— технологический проект и спецификация оборудования;

— обучение персонала;

— рекламные услуги;

— технологии реализации бизнес-процессов;

— дизайн-макеты с фирменным стилем;

— шаблоны деловой документации;

— макеты рекламной продукции;

— программное обеспечение и др.

Тем самым, зачастую отношения компании-налогоплательщика с франчайзи смешанные и включают в себя как предоставление объектов, на которые распространяется льгота (например, права на программное обеспечение), так и тех, к которым льгота не применима (предоставление в пользование различных услуг по сопровождению бизнеса, макетов, технологий).

Причем фактические отношения могут отличаться от тех, которые отражены в договоре. Важно, что при проверке налоговый орган будет изучать не только договор, но и первичную документацию — спецификации, приложения, акты об оказании услуг и т.д.), а также опрашивать франчайзи о том, какие права им предоставляют по факту, осматривать сайты компании в сети Интернет, анализировать опубликованные на нем предложения для потенциальных франчайзи.

Если компания применяет льготу по пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ, при этом в составе передаваемых объектов есть как подпадающие, так и не подпадающие под льготу, то претензии со стороны налогового органа неизбежны.

Судебная практика по вопросу начисления НДС на сумму вознаграждения, полученного от франчайзи, не однозначна. Есть ряд судебных актов, в которых НДС начисляется на всю сумму вознаграждения, если был заключен договор коммерческой концессии. Суды делают вывод, что раз эта конструкция договора предусматривает предоставление в пользование комплекса прав, то выделять отдельные необлагаемые объекты из него нельзя, плюс ко всему пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ дает возможность получить льготу, только если отношения оформлены лицензионным договором (Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 10.09.2013 по делу № А41-7603/13; Определение ВАС РФ от 14.04.2014 N ВАС-19278/13 по делу N А41-7603/13).

Однако преобладает позиция судов о том, что вид договора, по которому передаются в пользование объекты, на начисление НДС не влияет, и при ведении раздельного учета компания может применять льготу к отдельным объектам:

По договору передали права пользования комплексом исключительных прав. Но фактически стороны осуществляли операции как подлежащие, так и не подлежащие налогообложению. Суд указал, что организация обязана вести раздельный учет операций, исчислять, удерживать и перечислять в бюджет НДС только за те объекты, которые не подпадают под льготу (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.12.2012 по делу N А19-6354/2012).
По договору передали право пользования программой ЭВМ. Но по факту оказывались и иные сопутствующие услуги. Суд признал, что при отсутствии у налогоплательщика раздельного учета операций, подлежащих налогообложению, и операций, не подлежащих налогообложению, налоговый орган правомерно начислил НДС исходя из общего размера лицензионной платы (Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 29.12.2009 N 09АП-25821/2009-АК по делу N А40-75717/09-33-560);
Был заключен государственный контракт о предоставлении прав на программный комплекс. Налоговый орган пытался доказать, что для применения льготы по пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ нужен либо договор на отчуждение исключительного права, либо лицензионный договор. Суд не согласился с налоговым органом и указал, что конкретный вид договора в законе не назван, а значит, на применение льготы он не влияет (Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.03.2012 N 15АП-1443/2012 по делу N А32-7595/2011).

Что же имеет значение для принятия налоговым органом вывода о наличии либо отсутствии оснований для применения льготы по НДС?

Для налогового органа важно то, какие объекты передаются в пользование по договору и подпадают ли они под льготу. Если вознаграждение перечисляется за объекты, подпадающие и не подпадающие под льготу, то НДС начисляется только на вознаграждение за пользование последними. При этом если налогоплательщик не ведет раздельный учет таких операций, то НДС будет начислен на все выплаты, полученные от франчайзи.

Из всего вышеизложенного следуют несложные теоретические выводы:

Льгота в пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ распространяется только на некоторые объекты исключительных прав.
Начисление НДС на вознаграждение, полученное от фрачайзи, зависит от того, какие права и услуги предоставляются по факту.

Что можно сделать, если отношения уже сложились, но необходимо снизить риск претензий со стороны налоговых органов:

Привести договор в соответствие с фактическими отношениями с франчайзи:

определить, есть ли в составе объектов, передаваемых франчайзи, те, которые подпадают под льготу пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ;
четко описать в договоре, какие права и услуги предоставляются франчайзи — это должно совпадать с фактическими отношениями и первичной документацией (спецификациями, актами и т.п.);
разделить вознаграждение за каждый объект, облагаемый и необлагаемый НДС.

Наладить ведение раздельного учета операций, облагаемых и не облагаемых НДС.

Выполнение данных рекомендаций не исключает претензий со стороны налоговых органов при применении льготы по НДС, однако снижает возможность отрицательного исхода в споре по доначислению налога и привлечении к ответственности.

Источник

Работа по франшизе связана с особыми платежами, которые должны учитывать и владелец бренда и его партнер — франчайзи. Расскажем об учете и бухгалтерских проводках в связи с паушальным взносом и роялти.

Учет на стороне франчайзера: ОСНО

1. Амортизация франшизы

Амортизация — это износ основных средств, а в случае с франшизой нематериальных активов, который выражен в деньгах.

Владелец бренда создает “франчайзинговый пакет” и передает его франчайзи вместе с правом на использование товарного знака, ноу-хау и других объектов интеллектуальной собственности. Но исключительные права на эти объекты остаются у владельца бренда. Он учитывает их как нематериальные активы и начисляет амортизацию в течение всего срока договора франшизы (п.3 ПБУ 14/2007).

Этот актив франчайзер отображает на субсчете к счету 04 (п. 38 ПБУ 14/2007). Амортизация по нему относится к расходам по обычным видам деятельности и прочим расходам (п. п. 5, 11 ПБУ 10/99). Как распределять амортизацию по этим двум видам расходов, компания решает сама и закрепляет решение в учетной политике.

Дт 04 «НМА в пользовании» Кт 04 Права на товарный знак переданы франчайзи
Дт 20/26/44/91.02 Кт 05 Начислена амортизация НМА

2. Издержки при регистрации договора

При заключении договора коммерческой концессии возникают расходы, которые может оплатить франчайзер:

патентная пошлина;
оплата услуг патентного поверенного.

Расходы отражают одномоментно. Если для владельца бренда продажа франшиз — основной вид деятельности, то затраты относят к прочим расходам (п.1 ст.264 НК РФ). Если же нет — как внереализационные (п.1 ст.265 НК РФ).

Госпошлину учитывают в том периоде, когда она была начислена, и отражают на счете 76.

Дт 76 Кт 51 Отразили уплату госпошлины за регистрацию договора
Дт 91.02/90.02 Кт 76 Приняли в расходы госпошлину

3. Паушальный взнос

Если продажа франшиз — основной вид деятельности, то паушальный взнос и роялти отражают как доходы от реализации (ст. 249 НК РФ). В ином случае их отражают как внереализационные доходы.

После заключения договора франчайзер получает паушальный взнос и учитывает доход в том периоде, когда он начисляется по договору. Другой вариант, который помогает распределить налоговую нагрузку, — внести паушалку на 98 счет и учитывать доход ежемесячно равными частями в течение всего срока договора. Метод нужно закрепить в учетной политике.

Дт 76 Кт 90.01/91.1 Признание дохода — паушального взноса
Дт 51 Кт 76 Получена сумма взноса

4. Роялти

Роялти — аналог абонентской платы и компенсация франчайзеру за поддержку и сопровождения франчайзи. Датой получения роялти считается день выплаты вознаграждения по договору или последний день налогового периода. Третий вариант привязки даты — день получения финансовых документов от франчайзи, которые позволяют уточнить размер роялти.

Дт 90.01/91.01 Кт 76 Признание дохода — роялти
Дт 51 Кт 76 Получение суммы роялти

5. НДС у франчайзера

Передача прав на товарный знак и пр. считается услугой и облагается НДС, поэтому франчайзер начисляет НДС:

на паушальный взнос — в момент передачи прав франчайзи, обычно это дата регистрации договора коммерческой концессии в Роспатенте или дата заключения договора другого типа;
на роялти — в момент уплаты по договору.

Учет на стороне франчайзера: УСН

Если франчайзер применяет УСН, есть особенности при учете доходов и расходов по франшизе.

Доходы от паушального взноса и роялти учитывают кассовым методом, дата признания — момент получения сумм. Доходы можно сокращать на расходы, связанные с регистрацией договора, товарного знака, вознаграждением патентным поверенным. Но если получен отказ в регистрации, расходы нельзя учитывать.

Затраты, связанные с нематериальными активами, признаются со дня принятия к учету. Их признают в расходах равными долями на последний день каждого квартала в том отчетном году, когда НМА приняты к учету.

Учет на стороне франчайзи: ОСНО

1. Отражение расходов на франшизу

Франчайзи только получает право на использование торгового знака и других объектов интеллектуальной собственности, а значит у него на балансе нет активов. Поэтому стоимость франшизы нужно отражать на забалансовом счете. Для этого создают счет 012 “Нематериальные активы, предоставленные в пользование”.

Если роялти фиксированы и можно посчитать их сумму за время действия договора, то на забалансовом счете отражают всю сумму вознаграждения франчайзеру: паушальный взнос и роялти. Если роялти составляют процент от дохода и рассчитать их нельзя, отражают только паушальный взнос.

Дт 012 “НМА, предоставленные в пользование” — приняты НМА по договору коммерческой концессии

2. Паушальный взнос

Паушальный взнос показывают на 97 счете в расходах будущих периодов. Закон не дает единой инструкции на этот счет. Взнос можно отразить одномоментно или списать равными долями в течение срока договора. Или же франчайзи может разработать собственный порядок учета и внести его в учетную политику.

Дт 97 Кт 76 Взнос отражен в расходах будущих периодов без учета НДС
Дт 19 Кт 60 Отражен НДС по взносу, предъявленный франчайзером
Дт 68 Кт 19 Принят к вычету НДС по взносу
Дт 76 Кт 51 Взнос перечислен владельцу бренда
Дт 20/25/44/91.02 Кт 97 Списана на текущие расходы ежемесячная или ежеквартальная часть взноса

3. Роялти

Роялти отражают в периоде, когда их уплатили. Есть варианты: на конкретный день, если он прописан в договоре, или на день предъявления документов. Базу по налогу на прибыль можно сокращать на сумму роялти (п.1.37 ст.264 НК РФ).

Судебная практика показывает: договор считается заключенным и действует с момента фактического исполнения обязанностей сторонами. Это момент, когда владелец бренда передал новому партнеру “франчайзинговый пакет”, и это подтверждают документы. Регистрация договора в Роспатенте может случиться и позже. Но есть и ст. 2 ГК РФ, по которой договор могут признать не заключенным, если нарушен порядок его заключения. И чтобы юридически себя обезопасить, пропишите в договоре пункт о том, что условия договора распространяются на срок с момента фактической передачи франчайзи прав на товарный знак и другие объекты интеллектуальной собственности.

Дт 20/25/44/91.02 Кт 76 Признан расход в виде роялти без учета НДС
Дт 19 Кт 76 Отражен предъявленный франчайзером НДС
Дт 68 Кт 19 Принят к вычету НДС по роялти
Дт 76 Кт 51 Перечислены роялти

4. НДС у франчайзи

Франчайзер выделяет НДС и выставляет франчайзи соответствующие счета-фактуры по паушальному взносу и роялти. Франчайзи имеет право применить вычеты по этим суммам НДС. Налоговый кодекс не содержит особых правил на этот счет, значит все оформляется и применяется обычным способом.

Учет на стороне франчайзи: УСН

Доходы при работе по франшизе учитывают кассовым методом. Признают доходы на день получения выручки.

При работе на УСН “Доходы минус расходы” можно сократить налогооблагаемую базу на сумму паушального взноса. Но по поводу паушального взноса есть спорный момент: его списывают на расходы, если он оплачивает права на изобретения, ноу-хау, программы, базы данных и промышленные образцы. Для этого все эти объекты интеллектуальной собственности нужно в стоимости договора вынести в отдельный блок (п.1 ст. 346.16 НК РФ).

Если же по договору он получает только права на использование товарного знака или консультационные услуги франчайзера, то при расчете налога не учитывают расходы на паушальный взнос.

Но на практике паушальный взнос относят к расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу, так как для отношений франчайзинга действуют нормы лицензионного соглашения (п. 4 ст. 1027 ГК РФ).

Что касается роялти, их учитывают как расходы для любых объектов интеллектуальной собственности, главное, чтобы они были оплачены и подтверждены документами.

Чтобы избежать ошибок и сэкономить время на рутинных задачах, при работе по франшизе подключите современный бухгалтерский веб-сервис. В Контур.Бухгалтерии вы сможете вести учет, рассчитывать зарплату и налоги, отправлять отчетность через интернет. Система напомнит о платежах, сделает правильные проводки, составит финансовые отчеты для руководителя. Все новички работают в Бухгалтерии бесплатно 14 дней.

Источник

Франчайзинг: налогообложение у компании-франчайзера

«Российский налоговый курьер», N 21, 2003

В экономически развитых странах уже давно широкое распространение получила организация предпринимательской деятельности на основе франчайзинга. Чаще всего такие договоры заключаются в сфере сбыта товаров и оказания услуг (особенно услуг быстрого питания). В последнее время франчайзинг стал процветать и в нашей стране.

Франчайзинг позволяет компании-франчайзеру расширить свой бизнес путем привлечения к нему других фирм и предпринимателей-франчайзи. Они за определенную в договоре плату используют в деятельности фирменное наименование, товарный знак, коммерческую информацию и т.п., принадлежащие франчайзеру.

Сначала на российском рынке появились франчайзи, которые стали работать под вывесками иностранных компаний. Это «Пицца Хат» (Pizza Hut), «Кодак» (Kodak), «Баскин-Роббинс» (Buskin Robbins), «Бенеттон» (Benetton) и многие другие.

Но постепенно и отечественные предприниматели пришли к выводу, что франчайзинг удобен для развития собственного бизнеса. При таком виде взаимоотношений франчайзеру не нужно открывать филиалы, а значит, расходовать значительные суммы и расширять штат сотрудников. Франчайзи же может начать свою деятельность, используя торговую марку уже известной на рынке компании, тем самым снизив затраты по выходу на рынок.

Кроме того, франчайзер обязательно обучит франчайзи методике ведения своего бизнеса, познакомит с поставщиками качественной продукции, при необходимости предоставит нужную для работы информацию. Словом, такой тип бизнеса выгоден для обеих сторон. Подтверждением тому служит немалое количество российских торговых марок, принадлежащих компаниям, работающим по франчайзингу. Например: «Елки-палки», «Русское бистро», «Якитория», «1С», кофейня «Шоколадница», торговая сеть «Копейка» и т.д.

Правовые основы франчайзинга

Пора поговорить и о правовой природе договора франчайзинга. В Гражданском кодексе он именуется договором коммерческой концессии. По данному договору одна сторона (правообладатель) предоставляет другой стороне (пользователю) <1> право использовать в предпринимательской деятельности комплекс исключительных прав, принадлежащих правообладателю. Об этом гласит п.1 ст.1027 ГК РФ.

<1> Франчайзерами и франчайзи могут быть только коммерческие организации и граждане, зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей (п.1 ст.1027 НК РФ).

Обязательным условием договора франчайзинга является предоставление права на использование фирменного наименования и (или) коммерческого обозначения правообладателя, а также на охраняемую коммерческую информацию. Помимо этого пользователю может быть предоставлено право на использование иных объектов — таких, как товарный знак, знак обслуживания и т.п.

Перечисленные права предоставляются за вознаграждение и на определенный срок. Впрочем, срок в договоре можно и не указывать.

Обратите внимание: по договору франчайзинга пользователь получает лишь право использовать исключительные права, принадлежащие правообладателю. Передача (уступка) этих прав от правообладателя к пользователю в данном случае не происходит. Это влияет, в частности, на бухгалтерский учет данной операции <2>.

<2> Фирменное наименование, товарный знак, знак обслуживания и т.п. являются средствами индивидуализации юридического лица, продукции, выполняемых работ или услуг. Исключительные права на них относятся к интеллектуальной собственности (ст.138 ГК РФ). В свою очередь, объекты интеллектуальной собственности относятся к нематериальным активам. Об этом гласит п.4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2000, утвержденного Приказом Минфина России от 16.10.2000 N 91н. Заключив договор франчайзинга, правообладатель не должен списывать с баланса переданные нематериальные активы, поскольку сохранил на них исключительные права (п.25 ПБУ 14/2000). В бухучете он должен отразить их обособленно на счете 04 «Нематериальные активы», субсчет «Нематериальные активы, предоставленные в пользование по договору коммерческой концессии».

Договор франчайзинга заключается в письменной форме и подлежит государственной регистрации. Она осуществляется в налоговом органе по месту регистрации правообладателя. А если правообладатель — иностранное лицо, то по месту регистрации пользователя. Порядок регистрации договоров коммерческой концессии (субконцессии) утвержден Приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-09/730. Перечень документов, которые нужно представить, включает:

заявление о регистрации договора франчайзинга, подписанное заявителем;
документ, подтверждающий полномочия заявителя на совершение действий, связанных с регистрацией договора;
копию документа, подтверждающего статус каждой из сторон договора в качестве юридического лица или индивидуального предпринимателя;
три экземпляра договора (прошитых, с пронумерованными листами, без подчисток, приписок, зачеркнутых слов или иных неоговоренных исправлений);
два экземпляра описи представленных документов.

Если используется объект, охраняемый в соответствии с патентным законодательством (например, товарный знак, патент на изобретение и т.п.), договор регистрируется в Российском агентстве по патентам и товарным знакам (Роспатент). Об этом сказано в пп.7 п.6 Положения о Российском агентстве по патентам и товарным знакам, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 19.09.1997 N 1203.

Если иное не предусмотрено в договоре, его государственную регистрацию осуществляет правообладатель. В его обязанности также входит:

передача пользователю технической и коммерческой документации;
предоставление информации, необходимой пользователю для осуществления переданных по договору франчайзинга прав;
оказание пользователю постоянного технического и консультативного содействия, включая содействие в обучении и повышении квалификации его работников;
контроль качества товаров (работ, услуг), производимых (выполняемых, оказываемых) пользователем на основании рассматриваемого договора.

Все это франчайзер предоставляет за определенное вознаграждение. Оно может выплачиваться в формах (ст.1030 ГК РФ):

паушального платежа (в фиксированной сумме);
роялти (в фиксированной сумме или в виде отчислений от выручки <3>). Часто в сумму роялти включается взнос в рекламный и маркетинговый бюджет франчайзера. То есть определенная часть роялти должна покрывать расходы франчайзера на рекламу и маркетинговые услуги;

<3> Во всем мире роялти устанавливается в процентах от прибыли. В России же для франчайзера в силу ряда причин выгоднее получать проценты не от прибыли, а от выручки.

наценки на оптовую цену товаров, передаваемых франчайзером для перепродажи. Данная форма вознаграждения на российском рынке часто используется вместо роялти;
в любой иной форме.

Таковы основные моменты, на которых следовало остановиться, прежде чем перейти к вопросам налогообложения франчайзинговых операций. В данной статье мы расскажем о франчайзере <4>.

<4> О порядке налогообложения франчайзи читайте в одном из ближайших номеров. — Примеч. ред.

Налог на прибыль организаций Порядок определения доходов

Характер договора франчайзинга позволяет говорить о том, что сумма вознаграждения, полученного франчайзером, является доходом от реализации, определяемым в соответствии со ст.249 НК РФ. Судите сами: франчайзер, преследуя цель расширения бизнеса, заключает договор на длительный срок не с одним пользователем, а с несколькими. Соответственно вознаграждение он получает на постоянной основе, а франчайзинг является для него обычным видом деятельности.

Вознаграждение франчайзера может быть определено в договоре не только в форме фиксированных платежей или отчислений от выручки франчайзи, но и в форме наценки на оптовую цену товара. Например, франчайзер приобретает полуфабрикаты, из которых производит продукцию. Те же полуфабрикаты по условиям договора он должен реализовать пользователю по цене, превышающей цену закупки. Вознаграждение в виде торговой наценки в целях налогообложения не рассматривается отдельно. В данном случае имеет значение вся сумма, полученная от пользователя за переданные ему товары и включаемая в доходы от реализации в обычном порядке.

По условиям договора франчайзинга франчайзер может оказывать франчайзи какие-либо дополнительные услуги. Например, услуги по обучению персонала франчайзи работе по технологии франчайзера. Если стоимость такого обучения выделена в договоре отдельной строкой, доходы от оказания таких услуг включаются в состав доходов от реализации услуг. Если же она не выделена (включена, например, в размер паушального платежа), доходы от оказания подобных услуг считаются доходами от реализации имущественных прав, то есть вознаграждением франчайзера.

Момент признания доходов, а соответственно и момент уплаты налога на прибыль зависит от выбранного франчайзером метода признания доходов и расходов. При методе начисления доходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств (п.1 ст.271 НК РФ). Как в этом случае признаются доходы франчайзера в зависимости от вида вознаграждения, показано в табл.1.

Таблица 1

Порядок признания доходов при методе начисления и дата возникновения налоговой базы по НДС при учетной политике «по отгрузке»

Вид дохода	Дата признания дохода	Дата возникновения налоговой базы по НДС
Паушальный платеж	Если в договоре не определен срок действия - дата предо- ставления в пользование исключительных прав (п.3 ст.271 НК РФ)	Дата предоставления в пользование исключительных прав (пп.1 п.1 ст.167 НК РФ)
Если же срок действия опре- делен, доходы признаются равномерно в течение этого срока на последний день месяца или квартала (п.2 ст.271 НК РФ)
Роялти	Более ранняя из следующих дат: последний день месяца или квартала или дата подпи- сания расчета - для роялти, установленного в виде фикси- рованной суммы (п.1 ст.271 НК РФ)	Дата подписания расчета (пп.1 п.1 ст.167 НК РФ)
Последний день месяца или квартала - для роялти, уста- новленного в виде отчислений от выручки или прибыли (п.1 ст.271 НК РФ)
Плата за то- вары, реали- зованные франчайзи	Дата перехода права собст- венности на товары к фран- чайзи (п.3 ст.271 НК РФ)	Дата отгрузки товаров (пп.1 п.1 ст.167 НК РФ)
Плата за обу- чение фран- чайзи мето- дике ведения бизнеса, если она выделена отдельной строкой в договоре	Дата подписания акта на ока- зание данной услуга (п.3 ст.271 НК РФ)	Дата подписания акта на оказание данной услуги (пп.1 п.1 ст.167 НК РФ)

При кассовом методе датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу (п.2 ст.273 НК РФ). То есть независимо от того, какой выбран вид вознаграждения, налог на прибыль нужно начислять в периоде, когда от франчайзи поступили фактические денежные средства. Однако на практике франчайзеры редко используют кассовый метод. Ведь для этого выручка от реализации в среднем за предыдущие четыре квартала не должна превышать 1 000 000 руб. за каждый квартал.

Порядок определения расходов

Франчайзер не только получает доходы от франчайзинговых операций, но и несет определенные расходы в связи с выполнением своих обязанностей.

Чтобы признать те или иные затраты расходами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль, прежде всего необходимо выполнить три условия, установленные в п.1 ст.252 НК РФ. Итак, затраты должны быть:

обоснованны. Под обоснованными понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Ни определения, ни каких-либо критериев, позволяющих говорить об экономической оправданности затрат, в Кодексе не установлено. Методические рекомендации по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса Российской Федерации данный термин трактуют как «расход, обусловленный целями получения доходов, удовлетворяющий принципу рациональности и обусловленный обычаями делового оборота». Данные Методические рекомендации утверждены Приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729;
подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации;
произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, если расходы не отвечают перечисленным требованиям, уменьшить налогооблагаемый доход на их сумму нельзя.

Рассказать обо всех видах расходов, которые несет франчайзер, невозможно, так как в каждом конкретном случае их состав может меняться в зависимости от условий договора. Остановимся лишь на тех, что возникают в большинстве ситуаций.

Расходы на государственную регистрацию договора франчайзинга. Договор франчайзинга подлежит государственной регистрации, а в определенных случаях также регистрации в Роспатенте. И, как правило, договор регистрирует франчайзер.

Сбор за регистрацию договора в налоговых органах на настоящий момент не установлен. Пошлины за регистрацию в Роспатенте взимаются в порядке, установленном в ст.33 Патентного закона РФ от 23.09.1992 N 3517-1 и ст.44 Закона РФ от 23.09.1992 N 3520-1 «О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров». Их размер определен в Постановлении Правительства РФ от 12.08.1993 N 793, которое действует в настоящее время с изменениями и дополнениями.

Затраты правообладателя по оплате перечисленных пошлин относятся в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией. И вот почему.

В состав расходов включаются суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством РФ о налогах и сборах порядке, кроме перечисленных в ст.270 Кодекса. Об этом гласит пп.1 п.1 ст.264 НК РФ. Патентные пошлины по своей сути подпадают под понятие сбора, приведенное в п.2 ст.8 НК РФ. Об этом свидетельствуют Определение Конституционного Суда РФ от 10.12.2002 N 283-О и Решение Верховного Суда РФ от 17.05.2002 N ГКПИ 2002-376. В последнем документе сказано, что по своему характеру и признакам патентные пошлины каких-либо отличий от сборов не имеют. Тем более, что суммы патентных пошлин, подлежащих уплате в Патентное ведомство, с 1 января 2001 г. по 31 декабря 2003 г., как и иные сборы и платежи, зачисляются в федеральный бюджет. Об этом сказано в Федеральных законах от 27.12.2000 N 150-ФЗ, от 30.12.2001 N 194-ФЗ и от 24.12.2002 N 176-ФЗ, регламентирующих порядок формирования федерального бюджета на соответствующие годы.

Кроме того, среди расходов, не уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, патентные пошлины не поименованы.

Таким образом, сумма пошлин за регистрацию договора франчайзинга в Роспатенте включается в состав расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли.

Расходы на обучение франчайзи ведению бизнеса. Данная услуга является одним из признаков классического франчайзинга. Это объясняется тем, что франчайзи, работая под вывеской франчайзера, не должен вызывать подозрения относительно подлинности производимых или перепродаваемых им товаров, выполняемых работ, оказываемых услуг.

Поскольку обучение франчайзи является неотъемлемой частью франчайзинговых операций, расходы на эти цели уменьшают налогооблагаемые доходы в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией (пп.49 п.1 ст.264 НК РФ).

Расходы в виде покупной стоимости товаров, передаваемых франчайзи. Иногда франчайзер лишь рекомендует франчайзи определенных поставщиков. Но чаще он сам реализует франчайзи весь или часть товара, необходимого тому для осуществления деятельности. Затраты на его покупку включаются в состав расходов на основании ст.268 НК РФ в обычном порядке.

Расходы на оплату труда контролирующего персонала. Чтобы не пострадала репутация торговой марки франчайзера, он должен следить за качеством товаров (работ, услуг), производимых (выполняемых, оказываемых) франчайзи. Для этого франчайзер нанимает специальный персонал, который контролирует деятельность франчайзи.

Затраты на оплату труда данного персонала включаются в состав расходов согласно ст.255 НК РФ в общем порядке.

Соответственно франчайзер исчисляет и уплачивает ЕСН и налог на доходы физических лиц с выплат в пользу данных работников.

Расходы на рекламу. Рекламировать производимую (перепродаваемую) франчайзи продукцию, выполняемые им работы или оказываемые услуги целесообразнее франчайзеру. Во-первых, он будет рекламировать не конкретного франчайзи, а свою торговую марку, под которой тот работает. Во-вторых, аккумулируя у себя взносы в маркетинговый и рекламный бюджеты, получаемые по всем заключенным договорам франчайзинга, он может заказать более дорогой и эффективный вид рекламы, чем более ограниченный в средствах франчайзи.

Порядок уменьшения налоговой базы на расходы на рекламу определен в п.4 ст.264 НК РФ. Напомним, что расходы на не перечисленные в данном пункте виды рекламы нормируются. То есть уменьшают налогооблагаемый доход на сумму, не превышающую 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст.249 Кодекса.

Ко всему сказанному выше остается лишь добавить, что после заключения договора франчайзинга амортизация на нематериальные активы, являющиеся предметом этого договора, продолжает начисляться в том же порядке.

Порядок признания расходов. Он зависит от выбранного франчайзером метода признания доходов и расходов. При методе начисления расходы, как и доходы, признаются в том периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств. Порядок их признания установлен в ст.272 НК РФ.

Момент отнесения на расходы затрат, наиболее часто возникающих у франчайзера, определен в табл. 2.

Таблица 2

Порядок признания расходов при методе начисления

Вид расходов	Дата признания
Пошлины за регистрацию договора франчайзинга в Роспатенте	Дата начисления пошлины. То есть данные расходы признаются в том периоде, в в котором возникли основания для уплаты пошлины (пп.1 п.1 ст.272 НК РФ)
Обучение франчайзи методике ведения бизнеса	Дата осуществления соответствующих рас- ходов (например, приобретения учебных материалов) (ст.272 НК РФ)
Покупная стоимость товара, передаваемого франчайзи	Расходы признаются в порядке, определен- ном в ст.ст.268 и 320 НК РФ
Оплата труда контролирующего персонала	Последний день месяца (п.4 ст.272 НК РФ)
Расходы на рекламу произво- димых (перепродаваемых) то- варов, выполняемых работ, оказываемых услуг	Дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъяв- ления франчайзеру документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налого- вого) периода (пп.3 п.7 ст.272 НК РФ)

При кассовом методе затраты налогоплательщика всегда признаются после их фактической оплаты в порядке, установленном в ст.273 Кодекса.

Налог на добавленную стоимость

В п.1 ст.146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории России, а также передача имущественных прав. По договору франчайзинга комплекс исключительных имущественных прав не передается, а предоставляется в пользование.

Однако деятельность франчайзера для целей исчисления НДС может рассматриваться как оказание услуг. Согласно п.5 ст.38 НК РФ услугой признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности. Таким образом, на сумму вознаграждения франчайзер должен начислить НДС и выставить франчайзи счет-фактуру.

Если по условиям договора франчайзи оплачивает обучение своих сотрудников, стоимость этих услуг включается в налоговую базу по НДС в общем порядке.

Налоговая база определяется как стоимость реализуемых услуг без НДС и налога с продаж, исчисленная исходя из цен, указанных сторонами сделки (п.1 ст.154 НК РФ). Налог следует начислять и уплачивать в бюджет в соответствии с учетной политикой, которую выбрал франчайзер (п.1 ст.167 НК РФ). Если он учитывает выручку «по отгрузке», налоговая база определяется в день отгрузки (передачи) товара, работ, услуг (см. табл. 1). Если «по оплате» — в день поступления денежных средств за отгруженные товары (выполненные работы, оказанные услуги) на счет франчайзера в банке или в кассу.

Пример. В октябре 2003 г. две организации заключили договор франчайзинга. Согласно договору с 1 ноября франчайзи предоставляется право на использование комплекса исключительных прав на два года. Расходы франчайзера на регистрацию договора в Роспатенте в октябре составили 8000 руб.

По условиям договора вознаграждение франчайзера состоит из:

паушального платежа в сумме 1 200 000 руб. (в том числе НДС — 200 000 руб.). В данную сумму входит оплата обучения франчайзи ведению бизнеса;
ежемесячных отчислений (роялти) в размере 8% от выручки, полученной франчайзи. Данная сумма включает сумму НДС.

Начиная с ноября 2003 г. затраты франчайзера на оплату персонала, контролирующего деятельность франчайзи, ежемесячно составляют 17 000 руб. (включая ЕСН и страховые взносы в ПФР).

Паушальный платеж был уплачен 5 ноября.

Выручка франчайзи за ноябрь — 375 000 руб. Причитающиеся франчайзеру 30 000 руб. (в том числе НДС — 5000 руб.) были перечислены в декабре.

Франчайзер в целях исчисления налога на прибыль применяет метод начисления, а в целях исчисления НДС — учетную политику «по оплате». НДС и авансовые платежи по налогу на прибыль он платит ежемесячно.

НДС. За ноябрь в бюджет нужно уплатить НДС с паушального платежа в сумме 200 000 руб. Налог с роялти в размере 5000 руб. нужно уплатить за декабрь, так как именно в этом месяце франчайзи фактически перечислил роялти.

Налог на прибыль. Налоговую базу за октябрь 2003 г. франчайзер уменьшает на 8000 руб., уплаченные за регистрацию договора в Роспатенте.

Сумма паушального платежа включается в доходы франчайзера в размере 1 000 000 руб. равномерно в течение двух лет начиная с ноября. Сумма НДС (200 000 руб.) на основании п.1 ст.248 Кодекса в налогооблагаемые доходы не включается.

Сумма роялти (также без НДС) включается в состав доходов в том отчетном периоде, за который она получена.

Расходы на оплату труда контролирующего персонала вместе с суммами ЕСН и страховых взносов в Пенсионный фонд уменьшают налоговую базу того отчетного периода, за который они начислены.

Также налоговую базу текущего отчетного периода будет уменьшать сумма амортизации, начисленной на нематериальные активы. Предположим, она составляет 1500 руб.

Таким образом, налогооблагаемая прибыль франчайзера в ноябре равна 48 167 руб. (1 000 000 руб. : 24 мес. + 25 000 руб. — 17 000 руб. — 1500 руб.).

Налог на имущество предприятий

Налогом на имущество предприятий облагаются основные средства, нематериальные активы, запасы и затраты, находящиеся на балансе плательщика. Нематериальные активы учитываются по остаточной стоимости. Это установлено ст.2 Закона РФ от 13.12.1991 N 2030-1 «О налоге на имущество предприятий».

Налоговая база по налогу на имущество предприятий определяется исходя из стоимости нематериальных активов, отражаемой в активе баланса по счету 04 «Нематериальные активы». Она уменьшается на сумму начисленной амортизации. Об этом гласит п.4 Инструкции Госналогслужбы России от 08.06.1995 N 33 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий».

Как уже было сказано выше, при заключении договора франчайзинга объекты интеллектуальной собственности, право на использование которых предоставляется франчайзи, остаются на балансе франчайзера. Они учитываются на отдельном субсчете счета 04.

Таким образом, после заключения договора франчайзер продолжает платить налог на имущество с объектов интеллектуальной собственности, право на использование которых предоставлено франчайзи.

Налог на рекламу

Как правило, именно франчайзер отвечает за рекламу своей торговой марки. Соответственно он является источником рекламной информации для производства, размещения и последующего распространения рекламы, то есть рекламодателем. Поэтому обязанность по уплате налога на рекламу лежит на нем.

Подпункт 3 п.1 ст.15 НК РФ данный налог относит к местным. Следовательно, порядок его уплаты определяется местными законами.

Например, в соответствии с Законом г. Москвы от 21.11.2001 N 59 «О налоге на рекламу» налоговая база определяется как стоимость оказанных рекламодателю рекламных услуг (работ) либо расходов по самостоятельному выполнению работ, связанных с рекламой товаров (работ, услуг).

О.А.Старостина

Старший юрисконсульт

департамента налогов и права

ООО «ФБК»

Источник